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企业内部控制自我评价的实证研究

李 林

（玉溪城建集团有限公司 云南 玉溪 653100）

摘要：本文主要分析了截止2010年12月31日在上海、深圳证券交易所上市的上市公司进行内部控制自我评价的情况，分析了上市公司披露的评价报告的不足及提出改进的相关建议。
关键词：内部控制、自我评价、缺陷
根据财政部、证监会、审计署、银监会、保监会五部委2008年5月22日、2010年4月26日联合下发的《企业内部控制基本规范》和《企业内部控制配套指引》的要求，现代的企业内部控制自2011年1月1日起首先在境内外同时上市的公司施行，自2012年1月1日起扩大到上海证券交易所、深圳证券交易所主板上市的公司施行；在此基础上，择机在中小板和创业板上市公司施行；同时，鼓励非上市大中型企业提前执行。其中很重要的一个要求是执行规范的上市公司，应当对公司内部控制的有效性进行自我评价，披露年度自我评价报告。
一、现状
其实我们的许多上市公司已经开展了这项工作，但评价的状况是怎么样呢？根据深圳迪博企业风险管理技术有限公司发布的《中国上市公司2011年内部控制白皮书》沪深证券交易所在2010年12月31日前A股上市的2105家公司，其中主板上市公司1364家，中小板上市公司554家，创业板上市公司187家，1618家上市公司披露了内部控制自我评价报告，占总样本量的76.86%，487家上市公司未披露内部控制自我评价报告，占总样本量的23.14%。在1618家披露了内部控制自我评价报告的上市公司中，1605家上市公司认为自身的内部控制体系是有效的，不存在重大缺陷，占总样本量的99.20%；11家上市公司未出具结论，占总样本量的0.68%；仅2家上市公司认为自身的内部控制体系未得到有效实施，占总样本量的0.12%。
二、不足
这些已经披露了评价报告的企业，在内部控制的自我评价工作特别是披露的内部控制自我评价报告方面是否符合了《企业内部控制评价指引》的要求了呢？显然还存在很多差距。我们国家的大多数企业尚处在现代企业内部控制建设的初期阶段，应该会有许多缺陷的存在。根据《企业内部控制基本规范》内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。当一个企业出现了明显违反法律法规、出现了企业更正已经公布的财务报表等情形时，就说明一个企业的内部控制存在着重大缺陷应在内部控制自我评价报告予以披露，2010年由于违法违规遭受处罚的上市公司有55家，2010年报中共有88家上市公司披露了会计差错更正。但从迪博的报告中，我们看见其中只有2家，只占了上市公司的0.12%的公司自愿披露内部控制缺陷，而同期美国上市公司自愿披露内部控制缺陷的比例高达13.8%。
三、绿大地公司的自我评价研究
（一）在这仅有的2家当中我们选取了云南绿大地生物科技股份有限公司（以下简称绿大地）进行进一步研究。绿大地公司2010年3月17日，收到证监会因公司涉嫌信息披露违规的《调查通知书》，因为涉嫌欺诈上市，以董事长何学葵为首的5名公司高管2011年已被正式逮捕， 公司因涉嫌违规披露、不披露重要信息接受公安机关调查。2009年、2010年的年度财务报告被审计师出具了保留意见、无法表示意见的审计报告。这些迹象表明绿大地公司2009年、2010年的内部控制是存在缺陷的。那我们来看看绿大地公司2009年、2010年内部控制的自我评价。2009年：董事会认为“公司目前基本建立了业务发展需要的内部控制制度，但面对绿化苗木生产、种植业务现状及苗木产品的特性，公司的内部控制制度与业务特性的相适应性和在经营管理活动中的有效性，存在一定的距离。”2010年：公司董事会认为“公司已根据实际情况和管理需要，按照《企业内部控制基本规范（财会『2008』7号）》要求，建立了相对完整的内部控制制度，但由于历史原因、员工素质和控股股东行为干扰，公司内部控制制度在经营管理活动中未能充分发挥作用，内部控制制度的有效性较低。公司在2010年度内部控制制度实施过程中的上述缺陷，导致其实施结果未能在所有重大方面保持与财务报表相关的有效性。”绿大地公司2009年、2010年内部控制评价报告是否符合了《企业内部控制评价指引》的要求呢？
（二）根据《企业内部控制评价指引》的要求，公司的内部控制评价报告至少应包括以下8个部分，而绿大地公司的评价报告只有5-6个部分，见下表：
项目
企业内部控制评价指引
绿大地2009内部控制评价报告
绿大地2009内部控制评价报告
1
董事会声明
公司基本情况
公司的基本情况
2
内部控制评价工作的总体情况
主要内控制度的总体评价、公司的内部控制体系、内部控制设立与实施遵循以下原则
公司的内部控制系统及内部控制执行情况、公司建立内部控制制度的目标和遵循的原则
3
内部控制评价的依据

4
内部控制评价的范围

5
内部控制评价的程序和方法

6
内部控制缺陷及其认定

7
内部控制缺陷的整改情况
完善内控制度的措施
进一步完善内部控制制度的措施及下年度的工作计划
8
内部控制缺陷有效性的结论
内部控制的自我评价
公司董事会对内部控制有效性的自我评价
1、绿大地公司的自我评价报告在格式及主要内容构成上尚有欠缺。主要缺少了两大部分：
（1）、是年度的自我评价工作是如何进行的？内部控制的自我评价报告要求披露的是评价工作的总体情况、依据、范围、程序、方法，而不是企业是如何建立内部控制，以及内部控制日常是如何运营的。其实内部控制的自我评价报告从某种意义上来说就像财务报告的生成一样，要先有凭证、账簿，才能生成报告。企业必须要有具体的、实际的评价工作、形成评价工作底稿，最终才能形成合乎标准的评价报告。
（2）、是关于缺陷，每个公司需要结合公司的规模、行业特征、风险水平等因素，确定适用本公司的内部控制缺陷具体认定标准。绿大地公司没有在评价报告中明确该公司关于缺陷的标准，也未明确是哪类缺陷及发现的缺陷的数量，仅笼统表述为“存在一定的距离”和“内部控制制度的有效性较低”。也没有披露对缺陷的整改情况。
2、对于最后报告的结论当存在重大缺陷时应披露公司在内部控制设计及运行方面存在尚未完成整改的重大缺陷（描述该缺陷的性质及其对实现相关控制目标的影响程度）。以及由于存在上述缺陷，可能会给公司未来生产经营带来的相关风险。而显然绿大地公司未能达到《企业内部控制评价指引》的要求。
四、改进建议
那如何做好企业的内部控制自我评价呢？要严格按照《企业内部控制基本规范》和《企业内部控制评价指引》要求进行。首先在评价工作中要贯彻以下原则：1、全面性，要涵盖控制的设计和执行，企业及所属单位的各种业务和事项；2、重要性：在全面性基础上，着眼于风险，突出重点；3、客观性：准确揭示风险状况，如实反映内部控制的有效性。
在评价工作的实际实行和组织方面可以授权内部审计部门或专门机构具体承担，最好能专门成立内部控制评价工作组，吸收相关的业务骨干参加。
在评价的程序和方法上可以借鉴下面的流程图：

内审部/评价部门
评价工作组
评估工作组负责人
内审部/评价部门
董事会
B
A

明确明确范围
评价
结果
重大缺陷
最终认定
重大缺陷
最终认定
编制内控缺陷汇总表
复核评价
工作底稿
执行评价

否

审阅批准内部控制评价报告
综合分析
控制缺陷
批准
明确具体
工作任务
评估控制执行/设计的有效性

是
是
人员组
织计划

控制缺陷
类别认定
签字确认
评价底稿
评价
结果

ENDDD
进度安
排计划

否
形成认
定意见
与评价工作组讨论并重新评价

费用预算
与控制活动执行人和业务领域负责人共同讨论改进建议

B

评价工作方案经董事会或其授权机构

填写评价工作底稿

内控评价报告
内控缺陷汇总表
评价工作底稿
评价结果

+ + =

企业内部控制的自我评价是一项较新的，要求较高的工作，需要我们大家在实践中不断地总结经验，不断地加以改进，不断创新。

作者简介
作者：李林（1971年），女，白族，云南省大理州人， 毕业于云南大学，任职于云南玉溪城建集团有限公司财务总监，研究方向：企业内部控制。