第五章--合并财务报表(下)PPT课件.ppt

高级财务会计 江西财经大学会计学院 肖尧春 1 第五章 合并报表（下）第一节 企业集团内部交易 抵销的意义和依据一、企业集团内部交易的类型1、企业集团内部交易 是指企业集团内部母公司与子公司之间或子公司相互之间所发生的交易。2、企业集团内部交易类型购买或销售存货交易 购买或销售其他长期资产交易 2提供劳务交易 内部借贷交易 内部租赁交易 二、抵销企业集团内部交易的原因1、避免集团内部交易不公允导致的操纵利润现象 2、从企业集团一体化角度而言，抵销重复计算的损益。3三、企业集团内部购销业务抵销的理论基础1、母公司理论2、经济实体理论4第二节 企业集团内部债权债务的抵销一、企业集团内部债权债务抵销原理1、定义企业集团内部债权债务是由于母子公司之间、子公司相互之间由于资产购销、资金拆借或暂时存放、债券购售等内部交易活动产生的债权债务。2、抵消理由53、抵消项目（1）债权债务本身项目的抵消应收账款与应付账款预付账款与预收账款持有至到期投资与应付债券其他应收款与其他应付款应收利息与应付利息应收股利与应付股利6应收票据与应付票据长期应收款与长期应付款（2）与内部债权与债务有关的抵消资产减值损失与资产减值准备内部利息收入与内部利息费用4、抵消的基本方法（1）借：债务类项目 贷：债权类项目7（2）借：应收账款等-坏账准备 贷：资产减值损失 借：投资收益 贷：财务费用或在建工程二、业务发生当年企业集团内部债权债务抵销实务1、内部债权债务本身的抵消 8【例1】某企业集团中A公司是母公司，B公司和C公司是子公司。2009年末A公司账上有应收B公司账款25万元，预收C公司货款3万元。B公司账上有暂收C公司包装物押金款1万元。9借：应付账款 250 000 预收账款 30 000 其他应付款 10 000 贷：应收账款 250 000 预付账款 30 000 其他应收款 10 00010【例2】12月31日，甲公司购买了乙公司当日发行的三年期债券30万元，年利率8%，该债券每年年末计息一次，作为持有至到期投资。借：应付债劵 30万 贷：持有至到期投资 30万11【例3】2009年1月1日，子公司从债券市场上购入母公司2007年1月1日发行的面值为100元，年利率3.1，每年1月1日付息一次，期限5年的债券6000张，并准备持有至到期。借：应付债券 601 600 贷：持有至到期投资 601 500 投资收益 100 122、与内部债权债务有关的抵消例4、承例1，假设各单位均按10对应收账款和其他应收款计提了坏账准备。借：应收账款坏账准备 25 000 其他应收款坏账准备 1 000 贷：资产减值损失 26 00013【例5】承例2，第二年末，乙公司计提债券利息2.4万元，计入财务费用。借：投资收益 24000 贷：财务费用 2400014【例6】承例3，2009年末子公司个别报表显示，从母公司购入的持有至到期投资债券成本为600 000元，利息调整数余额为1 500元，已确认投资收益18 030元，应收利息18 600。母公司个别报表中显示应付债券成本为3 000 000 元，利息调整数为8 000元，已确认财务费用90 000元，应付利息93 000。15借：利息收入 18 030 贷：利息费用 18 000 投资收益-推定利得 30借：应付利息 18 600 贷：应收利息 18 60016三、连续年度企业集团内部债权债务抵销实务1、内部债权债务本身的抵消（1）理由任何一时点的合并资产负债表均是以当时点的个别资产负债表为基础编制的。而上一期内部债权债务本身的抵消对个别报表没有影响。（2）方法同前172、坏账准备金的抵消（1）本期内部债权余额与上期相等【例7】、假设2009年末母公司账上显示有应收子公司账款60万元，当年母公司按5对该应收账款计提了坏账准备30 000元。2010年末，母公司账上显示应收子公司账款余额为60万元，坏账准备30 000元。18（1）09年合并报表抵消分录借：应付账款 600 000 贷：应收账款 600 000借：应收账款坏账准备 30 000 贷：资产减值损失 30 000（2）2010年合并报表抵消分录 借：应付账款 600 000 贷：应收账款 600 00019减值准备的抵消借：应收账款坏账准备 30 000 贷：年初未分配利润 30 000【理由】09年合并报表抵消分录贷记资产减值损失30000元的结果使09年合并报表的合并期末未分配利润比个别报表期末未分配利润合计数多30000元；20 2010年合并报表是以当年个别报表为基础编制的即2010年合并期初未分配利润是以2010年个别报表期初未分配利润合计数为基础计算的，2010年个别报表期初未分配利润来自于2009年个别报表期末未分配利润的合计数，这个合计数比当年合并期末未分配利润少30000元；21 而上下年度合并报表项目数据是有内在勾稽关联的，即2010年合并报表期初未分配利润必须与2009年合并期末未分配利润相等，因此要调整增加期初未分配利润30000元。（2）本期内部债权余额大于上期余额【例8】、承例7，假设2010年末，母公司账上显示应收子公司账款余额为70万元，坏账准备35 000元。22（1）09年合并报表抵消分录同例7（2）2010年合并报表抵消分录 借：应付账款 700 000 贷：应收账款 700 000减值准备的抵消借：应收账款坏账准备 35 000 贷：年初未分配利润 30 000 资产减值损失 500023（3）本期内部债权余额小于上期余额【例9】、承例7，假设2010年末，母公司账上显示应收子公司账款余额为40万元，坏账准备20 000元。（1）09年合并报表抵消分录同例7（2）2010年合并报表抵消分录 借：应付账款 700 000 贷：应收账款 700 00024减值准备的抵消借：应收账款坏账准备 20 000 资产减值损失 10000 贷：年初未分配利润 30 00025四、抵销企业集团内部现金结算债权债务产生的现金流量1、抵销本期以现金结算的因销货产生的债权债务借：购买商品接受劳务支付的现金或 购建固定资产、无形资产及其他长期资产所支付的现金 贷：销售商品提供劳务所收到的现金262、抵销本期以现金结算的因支付内部债券利息产生的债权债务借：分配利润偿付利息所支付的现金 贷：取得投资收益所收到的现金3、抵销本期发行债券产生的内部现金流借：投资所支付的现金 贷：吸收投资所收到的现金274、抵销以现金结算的其他内部债权债务产生的现金流借：支付的其他与经营活动有关的现金 贷：收到的其他与经营活动有关的现金28 第三节 企业集团内部 存货购销业务的抵销一、企业集团内部存货购销业务的抵销原理1、定义是指企业集团内部各成员企业之间发生的存货购销活动。2、抵消理由按照一体观原则，对集团内各成员企业之间发生29的存货购销活动在编制合并报表时我们应把它看做是存货的存放地点发生了变化，价值没有发生任何变化。3、抵消基本方法（1）购销当年内部购入的存货形成期末存货借：营业收入 贷：营业成本 存货30内部购入的存货全部售出借：营业收入 贷：营业成本（2）跨年度上期内部购入的存货本期未售出借：年初未分配利润 贷：存货31上期内部购入的存货本期全部已售出借：年初未分配利润 贷：营业成本二、业务发生当年企业集团内部存货购销业务的抵销实务1、内部购入的存货本期未实现外售例1、子公司将成本为200 000元的库存商品，按300 000元出售给了母公司。假设当32年母公司该批存货全部未对外售出。母子公司货款已结清分析：个别报表（已反映的结果）子公司营业收入30万元，营业成本20万，现金流入35.1万母公司存货30万，现金流出35.1万合并报表（要反映的结果）存货20万33抵消分录借：营业收入 30万 贷：营业成本 20万 存货 10万借：购买商品接受劳务所支付的现金 35.1万 贷：销售商品提供劳务所收到的现金 35.1万342、内部购入的存货本期全部实现外售例2、承例1，假定母公司将存货全部售给了集团外的甲企业，售价32万，货款已收。分析个别报表（已反映的结果）子公司营业收入30万元，营业成本20万。现金流入35.1万母公司营业收入32万元，营业成本30万，现金流出35.1万，现金流入37.44万。35合并报表（要反映的结果）营业收入32万元，营业成本20万，现金流入37.44万。抵消分录借：营业收入 30万 贷：营业成本 30万 36借：购买商品接受劳务所支付的现金 35.1万 贷：销售商品提供劳务所收到的现金 35.1万（3）内部购入的存货本期部分实现外售例3、承例1，假定母公司将存货的60%售给了集团外的甲企业，售价21万，货款已收。37分析个别报表（已反映的结果）子公司营业收入30万元，营业成本20万，现金流入35.1万。母公司营业收入21万元，营业成本18万，存货12万，现金流出35.1万，现金流入24.57万。38合并报表（要反映的结果）营业收入21万元，营业成本12万，存货8万，现金流入24.57万。抵消分录借：营业收入 30万 贷：营业成本 26万 存货 4万39借：购买商品接受劳务所支付的现金 35.1万 贷：销售商品提供劳务所收到的现金 35.1万40三、连续年度企业集团内部存货购销业务的抵销实务1、上期内部购入的存货本期未实现外售例4、09年子公司将成本为200 000元的库存商品，按300 000元出售给了母公司。当年货款未结算。假设当年母公司该批存货全部未对外售出。2010年母子公司货款已结清。2010年母公司也未实现外售。41分析该存货在2010年未实现外售，2010年母公司资产负债表列示存货30万元，现金流入35.1万，现金流出35.1万。合并报表上列示的存货价值应该为20万元。故抵消分录为借：年初未分配利润 10万 贷：存货 10万42借：购买商品接受劳务所支付的现金 35.1万 贷：销售商品提供劳务所收到的现金 35.1万2、上期内部购入的存货本期实现外售例5、承例4，假设2010年母公司将存货售给了集团外的甲企业，售价32万，款已收。分析43该存货在2010年实现外售，母公司报表上列示的营业收入32万，营业成本30万，现金流入72.54万，现金流出35.1万。而在合并报表上列示的营业收入应为32万，营业成本为20万，现金流入37.44万。抵消分录44借：年初未分配利润 10万 贷：营业成本 10万借：购买商品接受劳务所支付的现金 35.1万 贷：销售商品提供劳务所收到的现金 35.1万453、上期内部购入的存货本期部分实现外售例6、承例4，假设2010年母公司将存货的80%售给了集团外的甲企业，售价29万，款已收。分析该存货在2010年80%实现外售，母公司报表上列示的营业收入29万，营业成本24万，存货6万，现金流入69.03万，现金流出35.1万。46合并报表上列示的营业收入29万，营业成本16万，存货4万，现金流入33.93万。抵消分录借：年初未分配利润 10万 贷：营业成本 8万 存货 2万47借：购买商品接受劳务所支付的现金 35.1万 贷：销售商品提供劳务所收到的现金 35.1万48四、存货跌价准备的抵销1、初次编制合并报表例7、母公司2009年向子公司销售商品10000元，销售成本8000元；子公司购进的该商品本年全部未实现对外销售而形成年末存货。子公司年末发现该存货已部分陈旧，其可变现净值降至9200元。49借：营业收入 10000 贷：营业成本 8000 存货 2000 借：存货跌价准备 800 贷：资产减值损失 80050例8、母公司2009年向子公司销售商品10000元，销售成本8000元；子公司购进的该商品本年全部未实现对外销售而形成年末存货。子公司年末发现该存货已部分陈旧，其可变现净值降至7600元。51借：营业收入 10000 贷：营业成本 8000 存货 2000 借：存货跌价准备 2000 贷：资产减值损失 2000522、连续编制合并报表例9、母公司2009年向子公司销售商品10000元，销售成本8000元；子公司购进的该商品本年全部未实现对外销售而形成年末存货。子公司年末发现该存货已部分陈旧，其可变现净值降至9200元，2010年子公司又从母公司购进存货15000元，母公司销售该商品的销售成本为12000元。子公司2009年从母公司购进存货本期全部售53出，销售价格为13000元；2010年从母公司购进存货销售40%，销售价格为7500元，另60%形成期末存货（其取得成本为9000元）。2010年12月31日该内部购进存货的可变现净值为8000元。54（1）借：存货跌价准备 800 贷：期初未分配利润 800（2）借：期初未分配利润 2000 贷：主营业务成本 2000（3）借：营务收入 15000 贷：营业成本 13200 存货（9000*20%）1800（4）借：存货跌价准备 200 贷：资产减值损失 20055 第四节 企业集团内部长期资产 购销业务的抵销一、企业集团内部长期资产购销业务抵销原理1、定义企业集团内部长期资产购销业务指的是母子公司之间和子公司相互之间发生的固定资产、无形资产的购销业务。562、交易类型（1）企业集团内部一方将自身生产的产品卖给企业集团内的另一企业作为固定资产使用。（2）企业集团内部一方将自身使用的长期资产变卖给企业集团内的另一企业继续作为长期资产使用。57（3）企业集团内部一方将自身使用的长期资产变卖给企业集团内的另一企业作为商品准备出售。3、抵消理由二、业务发生当年企业集团内部长期资产购销业务抵销调整实务58例1、假设A公司和B公司均为同一母公司的子公司，2008年1月1日A公司以500000元的价格将其生产的产品销售给B公司，其销售成本为300000元，款项已收，B公司购入后作为管理用固定资产，按50万元的原价入账并在其个别资产负债表中列示。假设B公司对该固定资产按5年计提折旧，59预计净残值为零，并假设本年按12个月计提折旧。将固定资产相关的销售收入、销售成本以及其原价中包含的未实现内部销售利润的抵销借：营业收入 500000 贷：营业成本 300000 固定资产原价 20000060将固定资产本年虚提的折旧抵销借：固定资产累计折旧 40000 贷：管理费用 40000（3）抵销内部交易产生的现金流借：购建固定资产、无形资产其他长期资产所支付的现金 5850 00 贷：销售商品提供劳务所收到的现金 5850 0061三、以后年度内部长期资产购销业务的抵销调整实务1、正常使用年度的抵消2009年年末编制合并抵销分录借：年初未分配利润 200000 贷：固定资产原价 200000借：固定资产累计折旧 40000 贷：年初未分配利润 40000借：固定资产累计折旧 40000 贷：管理费用 40000622010年年末编制合并抵销分录借：年初未分配利润 200000 贷：固定资产原价 200000借：固定资产累计折旧 80000 贷：年初未分配利润 80000借：固定资产累计折旧 40000 贷：管理费用 40000632011年年末编制合并抵销分录借：年初未分配利润 200000 贷：固定资产原价 200000借：固定资产累计折旧 120000 贷：年初未分配利润 120000借：固定资产累计折旧 40000 贷：管理费用 40000642、清理年度的抵消正常清理时的抵销2012年年末编制合并报表时的抵销分录(2012年12月31日报废）借：年初未分配利润 40000 贷：管理费用 4000065超期清理时的抵销如果2014年年末未报废清理则2012年12月31日编制合并抵销分录借：年初未分配利润 200000 贷：固定资产原价 200000 借：固定资产累计折旧 160000 贷：年初未分配利润 160000 借：固定资产累计折旧 40000 贷：管理费用 40000662013年12月31日编制合并抵销分录借：年初未分配利润 200000 贷：固定资产原价 200000 借：固定资产累计折旧 200000 贷：年初未分配利润 2000002014年年末报废清理，在年末编制合并报表时，不需要进行抵销处理。67提前清理时的抵销如果2011年12月31日提前报废则2011年12月31日合并抵销分录借：年初未分配利润 80000 贷：营业外支出 40000 管理费用 4000068谢 谢69