管理会计(第2版).ppt

管理会计（第管理会计（第2 2版版）第1章 总论管理会计（第管理会计（第2 2版版）学习要点学习要点 管理会计与财务会计的关系 管理会计与财务管理的关系 管理会计的定义及其特点 管理会计的主要职能 管理会计的产生与发展 管理会计师的职业道德管理会计（第管理会计（第2 2版版）11 管理会计概述 12 管理会计与财务会计的关系 13 管理会计与财务管理的关系14 管理会计的工作组织管理会计（第管理会计（第2 2版版）11 管理会计概述111 管理会计的定义 管理会计是企业会计的一个重要分支，它是以现代科学管理理论为依托，以企业特定的经济活动及其产生的会计信息为研究对象，以现金流量的动态分析为基础，以强化企业内部经营管理、提高经济效益为目的，对企业的生产经营活动进行预测、决策、计划、控制，并对其业绩进行考核和评价的一种会计信息处理系统。它是现代科学管理和会计相结合的产物，是为企业的领导者和管理人员提供管理信息的会计，是企业管理信息系统的一个子系统，也是决策支持系统的重要组成部分。管理会计（第管理会计（第2 2版版）112 管理会计的产生与发展1管理会计的产生（1）泰罗于1911年发表了科学管理原理专著（2）1952年，世界会计年会正式通过了“管理会计”这个专用名词。2管理会计的发展（1）20世纪70年代，管理会计的理论和技术方法得到了新的发展，使得管理会计逐渐成为一门综合性的学科，并在企业经营管理中发挥着越来越大的作用。（2）20世纪80年代以来，美国管理会计实务委员会共发布了十几个管理会计公告，使管理会计由原来的重视各种技术应用转变为重视管理会计理论的研究。管理会计（第管理会计（第2 2版版）113 管理会计的特点1管理会计是以现代科学管理理论为依托2管理会计是以企业特定的经济活动及其产生的会计信息为研究对象3管理会计是以现金流量的动态分析为基础4管理会计是以强化企业内部经营管理、提高经济效益为目的 管理会计（第管理会计（第2 2版版）114 管理会计的职能1预测职能2决策职能3计划职能4控制职能5考评职能管理会计（第管理会计（第2 2版版）115 管理会计在我国的应用1.我国在改革开放以后，管理会计的概念才得以引进。2.管理会计作为决策会计，其重要性将越来越被人们所重视。3.目前，短期经营决策、长期经营决策、责任会计、目标成本等已被广泛应用于我国企业生产经营管理的实践。4.邯郸钢铁厂在这方面应用最成功。返回管理会计（第管理会计（第2 2版版）12 管理会计与财务会计的关系 管理会计与财务会计并列，同属于企业会计的重要分支之一。两者之间既有区别又有联系，互相配合，互为补充，为企业管理提供服务。121 管理会计与财务会计的区别122 管理会计与财务会计的联系 管理会计（第管理会计（第2 2版版）121 管理会计与财务会计的区别1服务主体、对象不同2核算依据、程序不同3工作重点、信息不同4会计方法、行为不同5会计期间、精确度不同管理会计（第管理会计（第2 2版版）122 管理会计与财务会计的联系1两者研究对象相似2两者资料来源相同3两者最终目标相同管理会计（第管理会计（第2 2版版）返回小结：管理会计与财务会计的关系图小结：管理会计与财务会计的关系图管理会计（第管理会计（第2 2版版）13 管理会计与财务管理的关系 管理会计与财务管理同属于企业管理的重要内容之一。两者之间既有区别又有联系，互相配合，互为补充，为企业管理提供服务。131 管理会计与财务管理的区别 132 管理会计与财务管理的联系管理会计（第管理会计（第2 2版版）131 管理会计与财务管理的区别1面临环境与主要理念不同2研究对象与调整关系不同3核算主体与研究范围不同4研究时间跨度不同管理会计（第管理会计（第2 2版版）132 管理会计与财务管理的联系1两者都是按照预测、决策、执行与控制这一程序进行；2两者都以财务会计信息资料为信息来源；3两者在管理中产生的报告、文本、数字资料均不具有法律效力，对外一般不承担法律责任；4两者都根据企业经营的现实情况，采取一定措施积极规划未来，着眼于企业未来发展。返回管理会计（第管理会计（第2 2版版）141 管理会计组织系统管理会计（第管理会计（第2 2版版）142 管理会计师的职业道德 美国管理会计师协会（IMA）颁布了管理会计师的职业道德标准。其主要内容由以下五部分组成：1技能2保密3正直4客观性5道德行为冲突的解决返回管理会计（第管理会计（第2 2版版）思考与练习参考答案思考与练习参考答案7单项选择题（1）（5）DAABD （6）（10）DDCBA8多项选择题（1）ABC（2）BC（3）ABCD（4）ACD（5）ABC（6）ACD（7）ABCD（8）BC（9）ABC（10）CD9判断题（1）（5）（6）（10）管理会计（第管理会计（第2 2版版）第2章 成本习性分析管理会计（第管理会计（第2 2版版）学习要点学习要点 成本习性的定义 成本按经济用途分类的优缺点 固定成本、变动成本和混合成本的定义、特性及其分类 固定成本和变动成本的相关范围 混合成本的分解方法管理会计（第管理会计（第2 2版版）21 成本习性分析概述 22 混合成本的分解管理会计（第管理会计（第2 2版版）21 成本习性分析概述211 成本习性的定义 是指成本总额对业务量总数的依存关系。这种关系是客观存在的，是成本本身所固有的性质，故称之为成本习性，也称为成本性态或成本特性。业业务务量量：可指生产量或销售量，它既可以直接用产品的实物单位数来表示，也可以用反映生产工作量的直接人工小时或机器小时等来表示。管理会计（第管理会计（第2 2版版）212 成本按其习性的分类 为了满足企业生产经营管理上的不同需要，可以将成本按照不同的标准进行分类。成本按经济用途分类 制造成本（或生产成本）非制造成本（或期间成本）直接材料 直接人工 制造费用 销售费用 管理费用 财务费用 管理会计（第管理会计（第2 2版版）成本按成本习性分类管理会计的一大特色 固定成本变动成本混合成本（或半变动成本）以一定的初始量为基础的变动成本阶梯式变动成本（或半固定成本）延伸变动成本曲线变动成本酌量性固定成本约束性固定成本技术性变动成本酌量性变动成本管理会计（第管理会计（第2 2版版）1固定成本（1）定义：指其成本总额在相关范围（一定时期和一定业务量）内，不随业务量变动而保持固定不变的成本。（2）内容：车间经费和企业管理费用中的工资、福利费、办公费、水电费、劳动保险费以及按年限平均法计提的固定资产折旧费等。（3）数学模型：假设甲产品的业务量为X，固定成本总额为a，则单位固定成本为a/X。管理会计（第管理会计（第2 2版版）（4）分类：可以根据其支出数额是否可以在一定期间内改变，进一步划分为约束性固定成本和酌量性固定成本两类。约束性固定成本（或经营能力成本）：指管理当局通过决策行动不能改变其支出数额的固定成本。如固定资产的折旧费，保险费、管理人员的职工薪酬等。酌量性固定成本（或可调整固定成本）：指管理当局通过决策行动能够改变其支出数额的固定成本。如职工培训费、广告费、新产品研究开发费等。（5）固定成本的相对性：管理会计（第管理会计（第2 2版版）固定成本的“固定性”并不是绝对的，而是有限定条件的。这一条件通常称为“相关范围”，即特定的期间、特定的业务量。从较长时期看，所有成本都是可变的。管理会计（第管理会计（第2 2版版）2变动成本（1）定义：指其成本总额在相关范围（一定时期和一定业务量）内，随着业务量变动而成正比例变动的成本。（2）内容：直接材料、直接人工以及按工作量法计提的固定资产折旧费等。（3）数学模型：假设乙产品的业务量为X，单位变动成本为b，则变动成本总额为bX。管理会计（第管理会计（第2 2版版）（4）分类：变动成本也可以根据其支出数额是否可以在一定期间内改变，进一步划分为技术性变动成本和酌量性变动成本两类。技术性变动成本 指管理当局通过决策行动不能改变其支出数额而与产量有明确的技术或实物关系的变动成本。这类成本的实质是企业利用现有生产能力进行生产所必然发生的成本。酌量性变动成本 指不受客观因素影响、可以由管理当局通过决策行动改变其支出数额的变动成本。这类成本的显著特点是其单位变动成本的发生额可以由企业管理当局决定。（5）变动成本的相对性：管理会计（第管理会计（第2 2版版）变动成本总额随着业务量变动而成正比例变动的关系（即完全的线性联变动成本总额随着业务量变动而成正比例变动的关系（即完全的线性联系）也并不是绝对的，和固定成本相似，也存在一个系）也并不是绝对的，和固定成本相似，也存在一个“相关范围相关范围”问题，即问题，即特定的期间、特定的业务量。通常，只有在一定的相关范围内，才存在变动特定的期间、特定的业务量。通常，只有在一定的相关范围内，才存在变动成本总额与业务量之间的成完全的线性关系，而超出了这一相关范围，它们成本总额与业务量之间的成完全的线性关系，而超出了这一相关范围，它们之间就不一定存在正比例关系（即表现为非线性联系）。之间就不一定存在正比例关系（即表现为非线性联系）。管理会计（第管理会计（第2 2版版）3混合成本（1）定义：成本对业务量的依存关系同时兼有固定成本和变动成本的性质，而且也随着业务量的变动而变动，但不成严格的正比例变动，这些成本在管理会计中称为混合成本，也称为半变动成本。（2）分类：以一定的初始量为基础的变动成本 阶梯式变动成本（或半固定成本）延伸变动成本 曲线变动成本管理会计（第管理会计（第2 2版版）以一定的初始量为基础的变动成本定义：指在一定初始基数的基础上随着业务量的变动而成正比例变动的成本。内容：机器设备的维护费、修理费，各种公用事业服务费（包括水费、电费、电话费、煤气费、有线电视费）等。特点：它通常有一个初始量（即基数），一般不变，相当于固定成本，代表为提供服务所必需的、基本的最低支出部分（即不管当期是否使用或使用多少都必须支付）；但在这个基数之上，业务量增加了，成本也会成正比例的增加，这部分成本又类似于变动成本（即根据实际耗用量的多少乘以单价而计算的部分）。管理会计（第管理会计（第2 2版版）图形：管理会计（第管理会计（第2 2版版）阶梯式变动成本（或半固定成本）定义：指当业务量在一定范围内增加时，其发生额保持不变，具有固定成本的特征；当业务量增加超过一定限度时，其发生额会突然地跳跃到一个新的水平，然后在业务量增加的一定范围内又保持不变，直到下一个新的跳跃为止的成本。内容：产品质量的检验员、化验员工资等。特点：这种变动成本在一定业务量范围内其发生额是固定的，所以称为半固定成本。又由于这种成本是呈阶梯式的变动，因此又称为阶梯式变动成本。管理会计（第管理会计（第2 2版版）图形：管理会计（第管理会计（第2 2版版）延伸变动成本 定义：指其总额在一定业务量范围内固定不变，但当业务量超过这一特定范围后，则随业务量成完全的线性增加的成本。内容：如企业支付给职工的工资一般是固定不变的，但当职工加班时，则要根据加班的时间成比实例支付加班的工资。特点：在某一业务量以下表现为固定成本，超过这一业务量即成为变动成本。管理会计（第管理会计（第2 2版版）图形：管理会计（第管理会计（第2 2版版）曲线变动成本定义：指成本总额与业务量之间表现为非线性联系的成本。内容：热处理用的电炉设备，每班都需要预热，因预热而耗用的成本（初始量）属于固定成本性质，而预热后进行热处理的耗电成本，则随业务量的增加，呈现出抛物线上升的趋势，但上升越来越慢，其变化率是递减的。特点：这类成本通常有一个初始量，相当于固定成本，但在这个初始量的基础上，随着业务量的增加，成本也逐步增加（或减少），但两者的增减幅度并不一致，因而呈现出抛物线上升或下降趋势，分别称为递增曲线变动成本和递减曲线变动成本。管理会计（第管理会计（第2 2版版）图形：返回管理会计（第管理会计（第2 2版版）22 混合成本的分解 分解原理：在管理会计实务中，一般是先将混合成本按其性质相近进行分类汇总，然后以一类成本在各种不同的业务量水平下采用适当的方法将其中的固定成本和变动成本分解出来，这样做既可以减少分解成本又可以得到一个相对准确的结果。分解方法：数学分解法、工程技术法、账户分类法和合同认定法 管理会计（第管理会计（第2 2版版）概算法高低点法散布图法回归直线法数学分解法 定义：定义：根据过去一定时期内的业务量与成本的历史资料，采用适当的数学方法加以分解，这种方法通常也称为历史成本分析法。分类：分类：管理会计（第管理会计（第2 2版版）221 概算法1.定义：指在生产规模和业务量各期变动不大的情况下，将最近两个期间的业务量与混合成本数额进行对比，求出混合成本变化率，进一步求出其变动成本，从而将混合成本分解为变动成本和固定成本两部分的方法。2.特点：计算简单，易于应用。管理会计（第管理会计（第2 2版版）3.举例：【实例26】皖巢公司混合成本运输费的本期与上期有关资料如表23所示。销售额变化额=本期销售额上期销售额=1 200 0001 000 000=200 000（元）运输费变化额=本期运输费上期运输费=20 00018 000=2 000（元）运输费变化率 =1%本期运输费的变动成本=本期业务量（销售量）运输费变化率=1 200 0001%=12 000（元）本期运输费的固定成本=本期混合成本（运输费）本期运输费的变动成本=20 00012 000=8 000（元）管理会计（第管理会计（第2 2版版）222 高低点法1.定义：指在某一相关范围内，根据历史资料，通过最高业务量（高点）的混合成本与最低业务量（低点）的混合成本及其业务量之差，按照混合成本的数学模型Y=abX，先计算单位变动成本，再代入高点或低点的混合成本公式，以达到分解混合成本中的固定成本和变动成本所占数额的一种方法。2.适应范围：适用于生产经营活动比较正常，增减变动趋势平稳的混合成本的分解。管理会计（第管理会计（第2 2版版）3.举例：【实例27】根据皖巢公司2004年1月6月混合成本运输费的资料，如表24所示，要求用高低点法对混合成本运输费进行习性分析。（1）根据已知历史资料，找出运输费最高点（X高，Y高）和最低点（X低，Y低）。由表24可以得出最高点（1 200 000，20 000）和最低点（1 000 000，18 000）。（2）计算运输费平均单位变动成本为：b=0.01（元/元）（3）计算运输费的固定成本为 a=Y高bX高=20 0000.011 200 000=8 000（元）或 a=Y低bX低=18 0000.011 000 000=8 000（元）（4）则该项混合成本运输费的习性模型为：Y=8 0000.01X管理会计（第管理会计（第2 2版版）223 散布图法 1.定义：又称分布图法，是指将相关范围内的业务量（X）以及与之相应的混合成本（Y）的历史数据，一一标在坐标纸上，通过目测画出一条尽可能与上下两侧各点距离相等的直线，据此推算出固定成本和单位变动成本的一种方法。2.特点：这种方法比较形象直观，当业务量（X）为0时，直线与混合成本（Y轴）的交点即为固定成本总额（a），直线的斜率即为单位变动成本（b）；但由于靠目测决定直线，容易造成误差，因此运用时需根据实际情况同其他方法结合使用。管理会计（第管理会计（第2 2版版）3.举例：【实例28】根据皖巢公司2004年1月6月混合成本维修费（Y）与业务量机器工时（X）的资料，如表25所示，要求用散布图法对混合成本维修费进行习性分析。（1）将6期维修费历史资料形成的相应坐标点分别标在坐标纸上，形成散布图。（2）通过目测，画一条直线，尽可能使各坐标点距离此直线相等。（3）读出直线截距资料a=56（元）。（4）在直线上任取一点（6，110），则，b=9（元/千小时）（5）混合成本维修费习性模型为：Y=569X管理会计（第管理会计（第2 2版版）224 回归直线法1.定义：是指根据一定期间业务量（X）与相应混合成本（Y）之间的历史资料，利用数学方法计算出最能反映业务量（X）与混合成本（Y）之间的回归直线，从而确定混合成本中的固定成本和变动成本的一种方法。2.原理：先将过去某一期间的有关混合成本的历史资料，逐一在坐标图上标明，就形成了若干个成本分布点，然后确定一条直线，使所有成本分布点到该直线距离误差平方和最小，这条直线即“回归直线”，是最能反映业务量与相应的混合成本之间的变动趋势。因这种方法使所有成本分布点距离回归直线的误差平方和最小，故又称“最小平方法”。管理会计（第管理会计（第2 2版版）4.举例：【实例29】根据皖巢公司2004年1月6月混合成本维修费（Y）与业务量机器工时（X）的资料，如表25所示，要求用回归直线法对混合成本维修费进行习性分析。3.特点：回归直线法计算结果较为精确，但计算工作量大，如能借助电子计算机，可适用于对增减变动趋势较大的混合成本分解。管理会计（第管理会计（第2 2版版）（1）对已知资料进行加工、计算，并列表如表26所示。返回管理会计（第管理会计（第2 2版版）思考与练习参考答案思考与练习参考答案 8单项选择题（1）（5）CADBA （6）（10）BAAAD9多项选择题（1）AD（2）CD（3）BC（4）CD（5）BD（6）ABD（7）AD（8）ABD（9）ABCD（10）AB10判断题（1）（5）（6）（10）11（1）Y=577X；（2）Y=65.926.14X；Y=65.926.148=115.04（元）12（1）Y1=15 0000.35X；（2）Y=75 0001.35X；（3）Y=75 0001.3576 000=177 600（元）管理会计（第管理会计（第2 2版版）第3章 变动成本法管理会计（第管理会计（第2 2版版）学习要点学习要点 变动成本法的定义及其理论依据 变动成本法的主要特点 变动成本法与全部成本法的主要区别 两种成本计算方法下利润表的编制 两种成本计算方法下的税前利润差异产生的原因 变动成本法的优缺点 变动成本法与全部成本法的结合运用方法管理会计（第管理会计（第2 2版版）31 变动成本法概述 32 变动成本法与全部成本法的比较33 变动成本法的优缺点34 变动成本法与全部成本法的结合应用管理会计（第管理会计（第2 2版版）31 变动成本法概述 变动成本法最早是由美国哈勒斯于1936年提出的，从20世纪60年代以来，变动成本法在美国及其他西方国家被普遍应用于企业内部管理。311 变动成本法的定义 变动成本法又称变动成本计算法，是指在组织常规的产品成本计算时，以成本习性分析为基础，只包括产品生产过程直接消耗的直接材料、直接人工和变动制造费用（不包括固定制造费用），而将所有的固定制造费用（即固定生产成本）作为期间成本，在发生的当期全额从当期收入中扣除的一种产品成本计算方法。管理会计（第管理会计（第2 2版版）在变动成本法下，产品成本的构成如图31所示：在图31中，非生产成本中没有列出财务费用，是因为变动成本法是借鉴西方管理会计的模型，在西方财务会计中没有财务费用这个科目，利息是各种管理费用类科目中的一个科目。除非特别说明，本书以下各章中涉及到的管理费用均包含财务费用。管理会计（第管理会计（第2 2版版）312 变动成本法的理论依据 在管理会计中，产品成本是指那些随产品实体的流动而流动，只有当产品实现销售时才能与相关收入实现配比、得到补偿的成本。这类成本的补偿期可能不只一个；期间成本是指那些不随产品实体的流动而流动，而是随企业生产经营持续时间长短而增减，其效益随期间的推移而消逝，不能递延到下期，只能于发生的当期从当期收入中全额得到补偿的成本。这类成本的补偿期只有一个。与产量有关的变动生产成本是随产品实体的流动而流动的成本，所以它构成产品成本的内容；而固定制造费用（即固定生产成本）主要是为企业提供一定的生产经营条件而发生的，这些生产经营条件一经形成，不论其实际利用程度如何，有关费用照常发生，同产品的实际生产没有直接联系，并不随产品的实体的流动而流动，因而不能把它计入产品成本，而应作为期间成本处理。管理会计（第管理会计（第2 2版版）313 变动成本法的主要特点 变动成本法具有的特点是相对于传统的全部成本法而言的。一般来说，变动成本法具有以下几个主要特点：1变动成本法是以成本习性分析为基础2在变动成本法下，企业利润由贡献式损益表来确定3变动成本法主要应用于企业内部的经营管理返回管理会计（第管理会计（第2 2版版）32 变动成本法与全部成本法的比较 管理会计中的变动成本是与财务会计中的全部成本法相对应的一个新概念。全部成本法：全部成本法：指在组织常规的产品成本计算时，以成本按经济用途分类为基础，将全部生产成本（即制造成本）作为产品成本的构成内容，而将非生产成本（即非制造成本）作为期间成本一种产品成本计算方法。管理会计（第管理会计（第2 2版版）在全部成本法下，产品成本的构成如图32所示 管理会计（第管理会计（第2 2版版）由于变动成本法与全部成本法对固定制造费用（即固定生产成本）的处理方法不同，因而使这两种方法存在着一系列的差异。其主要表现在成成本本的的分分类类不不同同、对对存存货货成成本本的的估估价价水水平平不不同同和分分期期损益不同损益不同等三个方面。管理会计（第管理会计（第2 2版版）321 成本的分类不同变动成本法和全部成本法的成本分类区别可用表31来表示。管理会计（第管理会计（第2 2版版）322 对存货成本的估价水平不同 一般来说，广义的产品有销货和存货两种实物形态。在期末存货和本期销货均不为零的条件下，本期发生的产品成本最终要表现为销货成本（即已销产品成本）和存货成本（即在产品成本和产成品成本）。（1）在全部成本法下，各会计期间所发生的固定制造费用同其他生产成本一样在完工产成品和期末在产品之间（按一定方法）进行分配；完工产成品在销售时，全部还需在已销产品和未销产品之间（按一定方法）进行分配。这样，已销产品、库存产成品、在产品均“吸收”了一定份额的固定制造费用，也就是说，各会计期末的产成品和在产品都是按全部生产成本（即全部制造成本）计价，既包括变动成本，又包括一部分固定制造费用。（2）在变动成本法下，产品成本只包括变动成本，无论是在产品、库存产成品还是已销产品，其成本均只包含变动成本。这样，期末存货是按变动成本计价的，并不包括固定成本。（3）由此可见，变动成本法和全部成本法对存货的估价不同，且全部成本法的存货计价必然高于变动成本法的存货计价。管理会计（第管理会计（第2 2版版）323 分期损益不同 （1）变动成本法的主要特点是，产品成本中只包括变动生产成本，而把固定生产成本（即固定制造费用）当作期间成本，直接在发生的当期全额列入损益表，从该期销售收入中扣减，期末资产负债表中的在产品、产成品均按变动生产成本计价；（2）全部成本法则把变动生产成本和固定生产成本（两者统称为生产成本或制造成本）都计入产品成本，并使本期已销的产品和期末的在产品、产成品具有相同的成本构成。这这个个特特点点对对分分期期损损益益计计算算有有重重大大影影响响，主主要要表表现现在在当当产产销销不不平平衡衡时时，以以这这两两种种成本计算方法为基础所确定的分期损益不同。成本计算方法为基础所确定的分期损益不同。管理会计（第管理会计（第2 2版版）【实例33】假设皖巢公司只产销一种产品，其2004年的有关业务量、售价与成本资料如表32所示。并假定该年投产的产品均完工。要求：试分别采用变动成本法和全部成本法编制该公司的贡献式损益表和职能式损益表。管理会计（第管理会计（第2 2版版）根据上述表32资料，现分别按变动成本法和全部成本法编制该公司的贡献式损益表和职能式损益表如表35所示。管理会计（第管理会计（第2 2版版）1在连续各期生产量稳定而销售量变动的情况下，在连续各期生产量稳定而销售量变动的情况下，两种计算方法对分期损益的影响两种计算方法对分期损益的影响【实例34】江城公司假设只生产一种产品，过去连续三年的产销业务量、成本以及售价等资料如表36所示。并假设各年成本消耗水平和售价不变、每年投产的产品均在当年全部完工以及存货计价采用先进先出法。管理会计（第管理会计（第2 2版版）要求：根据表36的资料，分别按两种成本方法计算确定各年税前利润。根据上述表36资料，现分别按两种成本方法计算确定各年税前利润如表37所示。比较表37得出的这两种成本方法计算确定的税前利润，可以发现在生产量稳定而销售量变动的情况下：（1）第一年，两种成本方法计算确定的税前利润是相等的。这是由于当年年初产成品数量与年末产成品数量相等，也就是本年生产量等于销售量，即产销绝对平衡。在这种情况下，采用全部成本法时，随年初产成品存货转入当年和随年末存货转至下年的固定制造费用（固定生产成本）均为零。因而，从计算结果来看，两种成本方法计算确定的税前利润相等。管理会计（第管理会计（第2 2版版）（2）第二年，按变动成本法计算确定的税前利润比按全部成本法计算确定的税前利润少2 000元。这是由于该年年末的产成品存货量比年初的产成品存货量增加了1 000件，也即产量大于销量1 000件。而按变动成本法计算的每件产成品存货比全部成本法少2元，就是全部成本法下单位产成品负担的固定制造费用。因此，按全部成本法就要把年末产成品存货1 000件“吸收”的固定制造费用2 000元转入下年，本年已销产成品4 000件只负担了8 000元的固定制造费用；而变动成本法无论产销量如何变化，总是将该年的固定制造费用10 000元全部计入当年损益。所以，按变动成本法计算确定的税前利润比按全部成本法计算确定的税前利润少2 000元。管理会计（第管理会计（第2 2版版）（3）第三年，按变动成本法计算确定的税前利润比按全部成本法计算确定的税前利润多2 000元。这是由于该年年末的产成品存货量比年初的产成品存货量减少了1 000件，也即产量小于销量1 000件。采用全部成本法，把上年转来的年初产成品存货1 000件所“释放”的固定制造费用2 000元转为本年的销货成本，而本年年末产成品存货为0件，也即年末未“吸收”固定制造费用转入下年。这样，按全部成本法计入本年销货成本的固定制造费用为12 000元（1 0005 000）2比按变 动 成 本 法 计 入 本 年 销 货 成 本 的 10 000元（5 0002）多2 000元。因此，按变动成本法计算确定的税前利润比按全部成本法计算确定的税前利润多2 000元。管理会计（第管理会计（第2 2版版）（4）从较长时期来看，这两种成本方法所计算确定的税前利润应该趋于一致。在【实例34】中，连续三年的生产量之和与销售量之和均为15 000件，因而，这两种成本计算方法的连续三年的税前利润之和相等，均为15 000元。从长时期来看，企业的产销应该趋于一致，各年税前利润的差异相互抵销。所以，无论按全部成本法计入销货成本的固定制造费用，还是按变动成本法直接计入当期损益的固定制造费用，其总额也趋于相同。其结果对长期的税前利润之和影响甚微，甚至没有影响。管理会计（第管理会计（第2 2版版）2在连续各期销售量稳定而生产量变动的情况下，两种计算方法对分期损益的影响【实例35】三江公司假设只生产一种产品，过去连续三年的产销业务量、成本以及售价等资料如表38所示。并假设每年投产的产品均在当年全部完工以及存货计价采用先进先出法。要求：根据表38的资料，分别按两种成本方法计算确定各年税前利润。管理会计（第管理会计（第2 2版版）管理会计（第管理会计（第2 2版版）根据上述表38资料，现分别按两种成本方法计算确定各年税前利润如表39所示。比较表39得出的这两种成本方法计算确定的税前利润，可以发现在销售量稳定而生产量变动的情况下：（1）在采用变动成本法下，各年的税前利润相等，均为3 000元。这是因为在变动成本法下，每年的产品成本和期间成本水平均不变，而且每年的销售量相同，因而各年的税前利润均相等。可见，在这种情况下，各年生产量的变化对税前利润没有影响。（2）由于三年生产量不同，各年单位产品所分摊的固定制造费用也不相同。这样，在全部成本法下，各年的单位产品成本就会有差异。即使在各年销售量相同的情况下，销货成本也不会相同，从而导致按全部成本法计算确定的各年税前利润不相等。管理会计（第管理会计（第2 2版版）（3）在各年生产量变动的情况下，即使在各年销售量相同的情况下，两种成本方法计算确定的税前利润也会出现差异。在【实例35】中，第一年生产量大于销售量1 000件，按变动成本法计算确定的税前利润比按全部成本法计算确定的税前利润少2 000元。这是由于在全部成本法下，本年生产的每件产成品中包含的固定制造费用为2元，年末产成品存货1 000件“吸收”了2 000元（1 0002）固定制造费用转入下年，本年计入销货成本的固定制造费用只有10 000元（5 0002）；而在变动成本法下，不论产销关系如何，本年发生的固定制造费用12 000元全额一次计入本年损益，所以，按变动成本法计算确定的税前利润比按全部成本法计算确定的税前利润少2 000元。第二年虽然生产量与销售量平衡，均为5 000件，但由于有年初年末产成品存货，按变动成本法计算确定的税前利润比按全部成本法计算确定的税前利润少400元。这是由于在全部成本法下（存货计价采用先进先出法），该年年初的产成品存货量1 000件“释放”了上年发生的固定制造费用2 000元（1 0002）转入本年销货成本，本年生产的每件产成品中包含的固定制造费用为2.4元，年末产成品存货1 000件“吸收”了本年发生的固定制造费用2 400元转入下年，这样，计入本年损益的固定制造费用为11 600元（1 00025 0002.41 0002.4）；而在变动成本法下，不论产销关系如何，本年发生的固定制造费用12 000元全额一次计入本年损益，所以，按变动成本法计算确定的税前利润比按全部成本法计算确定的税前利润少400元。第三年生产量小于销售量1 000件，按变动成本法计算确定的税前利润比按全部成本法计算确定的税前利润多2 400元。这是由于有年初产成品存货1 000年而无年末产成品存货，在全部成本法下，该年年初的产成品存货量1 000件“释放”了上年发生的固定制造费用2 400元（1 0002.4）转入本年销货成本，本年生产的每件产成品中包含的固定制造费用为3元，这样，计入本年损益的固定制造费用为14 400元（1 0002.44 0003）；而在变动成本法下，不论产销关系如何，本年发生的固定制造费用12 000元全额一次计入本年损益，所以，按变动成本法计算确定的税前利润比按全部成本法计算确定的税前利润多2 400元。管理会计（第管理会计（第2 2版版）小结：1、即使前后各期成本水平、价格和存货计价方法等都不变，按变动成本法计算确定的税前利润和按全部成本法计算确定的税前利润可能相等，也可能不相等。导致这两种成本方法计算确定的税前利润之间是否存在差异及差异的大小的原因不是产销量是否平衡，也不是这两种成本方法对固定制造费用的处理不同，而是这两种成本方法计入当期的固定制造费用水平是否存在差异以及差异的大小。管理会计（第管理会计（第2 2版版）2、变动成本法下计入本期损益表的固定制造费用=本期发生的全部固定制造费用 （3-3）3、全部成本法下计入本期损益表的固定制造费用=本期发生的全部固定制造费用期初存货“释放”的固定制造费用期末存货“吸收”的固定制造费用 （3-4）4、本期变动成本法下计算确定的税前利润=本期全部成本法下计算确定的税前利润全部成本法期初存货“释放”的固定制造费用全部成本法期末存货“吸收”的固定制造费（3-6）5、本期全部成本法下计算确定的税前利润=本期变动成本法下计算确定的税前利润全部成本法期末存货“吸收”的固定制造费用全部成本法期初存货“释放”的固定制造费用 （3-7）返回管理会计（第管理会计（第2 2版版）33 变动成本法的优缺点331 变动成本法的优点1变动成本法更符合“费用与收益相配合”这项会计核算的要求2采用变动成本法，能够促使企业管理当局更加重视销售环节，防止盲目生产3变动成本法能够大大简化产品成本的计算4变动成本法能够为企业的生产经营管理提供各种有益的会计信息5变动成本法能对不同期间的经营业绩进行正确评价管理会计（第管理会计（第2 2版版）332 变动成本法的缺点1变动成本法不能适应长期决策的需要2变动成本法不符合传统的成本概念的要求3采用变动成本法会影响有关方面的利润返回管理会计（第管理会计（第2 2版版）34 变动成本法与全部成本法的结合应用 变动成本法和全部成本法各自都有其优缺点，二者不是互相排斥，也不可能互相取代，而应是互相结合、互相补充。一般来说，要从工作量的大小和管理的重要性来确定。企业的成本计算主要是为内部管理提供需要的成本资料，这是一项经常性的大量工作，编制对外的财务报表则是一项定期性工作，所以平时采用变动成本法组织日常核算，期末，在变动成本法计算成本的基础上，把固定制造费用经过调整计入期末存货成本和销售成本内，使之变动成本转化为全部成本，据以编制对外的财务报表。管理会计（第管理会计（第2 2版版）为建立以变动成本法为基础的统一的成本计算方法体系，应作以下处理：（1）日常成本核算应以变动成本为基础，在产品、产成品、已销产品成本均按变动成本法计算，即只包括直接材料、直接人工和变动制造费用。（2）在生产费用核算中，应设置“生产成本”、“变动制造费用”和“固定制造费用”科目，分别归集产品耗费的直接费用（即直接材料和直接人工）、变动制造费用和固定制造费用。期末，将“变动制造费用”科目转入“生产成本”科目。（3）在期间费用核算中，应设置“变动管理费用”、“变动销售费用”、“固定管理费用”和“固定销售费用”科目，分别归集企业日常管理和产品销售过程中发生的各种变动费用和固定费用。管理会计（第管理会计（第2 2版版）（4）每月的企业内部损益表可按变动成本法编制。（5）为编制对外报表，期末，按当期产成品销售量的比例，将“固定制造费用”科目中属于本期已销产成品负担的部分转入“主营业务成本”科目，并列入损益表作为本期销售收入的减除项目；而不属于本期已销产成品负担的部分，仍保留在“固定制造费用”本期科目内，并将其按当期生产量分配给资产负债表上的在产品和产成品存货，使之按全部成本计算反映。管理会计（第管理会计（第2 2版版）举例：【实例36】江城公司只生产一种产品。其有关资料如下：期初无在产品存货，期初产成品的存货100件，成本总额为1 200元，其中：变动成本为700元，固定制造费用为500元；本期投产3 000件，完工2 000件，期末在产品1 000件，完工程度为50%，本期销售1 600件，单位售价为20元/件；本期单位直接材料3元/件，单位直接人工1元/件，单位变动制造费用1元/件，固定制造费用10 000元，单位变动管理费用1元/件，固定管理费用3 000元，单位变动销售费用2元/件，固定销售费用2 000元。管理会计（第管理会计（第2 2版版）有关主要经济业务的会计处理如下：（1）本期投产3 000件，发生变动成本时，借：生产成本变动生产成本 15 000 贷：原材料 9 000 应付职工薪酬 3 000 变动制造费用 3 000（2）本期完工产品2 000件，（按约当产量法）结转其变动成本时，单位产品变动成本=15 000（2 000件1 000件50%）=6（元/件）借：库存商品变动生产成本 12 000 贷：生产成本变动生产成本 12 000管理会计（第管理会计（第2 2版版）（3）期末，本期销售产成品1 600件，（按先进先出法）结转其销售成本时，借：主营业务成本变动生产成本 9 700（100件71 500件6）贷：库存商品变动生产成本 9 700（4）期末，结转期初产成品100件包含的固定制造费用时，借：主营业务成本固定制造费用 500 贷：库存商品固定制造费用 500（5）本期发生固定制造费用10 000元，期末（按本期产销量）将属于本期已销产成品负担的固定制造费用转入“主营业务成本”时，本期已销产成品应负担的固定制造