(已修改)我国上市公司会计信息披露问题及对策分析.doc

中央广播电视大学人才培养模式改革
和开放教育试点会计学专业毕业论文

我国上市公司会计信息披露问题及对策分析

学员姓名 杨 栗 学号
入学时间 2010 年 秋 季
指导老师 职称
试点学校 邳州电大

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目 录

【摘要】．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．１
一、绪论．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．１
二、上市公司会计信息披露的相关概念．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．１
（一）信息．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．１
（二）会计信息．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．２
(三)上市公司会计信息披露．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．２
三、我国上市公司会计信息披露的现状及存在的问题．．．．．．．．２
(一）我国上市公司会计信息披露的现状．．．．．．．．．．．．．．．．．．２
(二）我国上市公司会计信息披露中存在的问题．．．．．．．．．．．．３
四、上市公司会计信息披露问题原因的深层分析．．．．．．．．．．．．４
（一）违规处理的法律体系不合理．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．４
（二)政府监管不到位．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．５
（三)上市公司会计信息披露制度不完善．．．．．．．．．．．．．．．．．．５
（四）中介机构缺乏独立性．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．５
（五）公司治理结构存在缺陷．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．６
（六)造假成本远远低于其预期收益．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．６
五、完善上市公司会计信息披露问题的对策建议．．．．．．．．．．．．７
（一）完善会计信息披露法规责任体系．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．７
（二)完善政府监管体系．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．７
（三）完善上市公司会计信息披露制度．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．７
（四)完善中介机构独立性制度建设．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．８
（五）完善上市公司治理结构建设．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．９
六、结论．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．９
参考文献．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．１０

我国上市公司会计信息披露问题及对策分析
【摘要】
高质量的会计信息是资本市场发挥资源配置功能的重要前提之一，在合理配置市场资源方面起着越来越重要的作用。本文在阅读大量文献的基础上,首先介绍了有关会计信息披露的相关概念，其次阐述了我国上市公司会计信息披露存在的问题，并通过对其细致地分析找出背后深层次的原因，最后提出行之有效的治理对策。希望通过本文的分析能够对提高我国上市公司会计信息披露质量，完善我国证券市场具有借鉴意义。
【关键词】
上市公司；会计信息；披露
一、 绪论
上市公司会计信息的恰当披露是资本市场有效运行的基础,随着我国资本市场和货币市场逐步地与国际接轨，银行等金融机构和投资者的经营或投资理念以及操作方式都将发生变化，人们将越来越多地依据上市公司的经营业绩和财务状况作出贷款或投资决策以及操作计划。上市公司的会计信息披露对行业监管、公司自身的稳定及市场的良性发展具有不可替代的作用，同时也为企业内部经营管理者，外部有关部门和人员提供有用的财务信息，使信息需求者了解公司的财务状况及盈利情况等信息,以便做出合理决策。
上市公司会计信息披露现状不容乐观,我国在制度建设、执法与监管等方面还任重道远。随着资本市场规范化、市场化和国际化的发展，有必要对上市公司会计信息披露问题进行深入研究，使其尽快步入正轨.

二、上市公司会计信息披露的相关概念
（一)信息
中国学者钟义信出版了《信息科学原理》一书，其中对信息的定义和信息的相关涵义作了论述.他认为：信息是事物运动的状态与方式,是物质的一种属性.
本文所使用的信息的涵义，是把信息当作一个独立的研究对象,它是通过各种形式，包括数据、代码、图纸、报表等反映出来的关于事实的可通信的知识,它反映事物运动的状态和方式。信息的基本功能在于维持和强化世界的有序性。它不同于物质，也不同于能量。因为能量和物质是不能共享的，但信息是可以共享的。
（二）会计信息
本文所采用的会计信息的含义是一个广义的概念，主要采用葛家澍教授的解释：“它把企业会计状况、经营成果和现金流量等信息，传递给同该企业有着利害关系的人们，让他们了解企业的过去、现在和未来，通过决策来调节该企业的经营活动和对该企业的投资、信贷等活动，以使企业管理当局能采取最有效的措施，降低成本、提高盈利，实现有利的现金流量；企业的投资人和债权人则能寻求高报酬低风险的投资和信贷机遇”。具体来说，包括会计报表包含的信息、会计报表附注及其他会计报告所披露的信息、审计相关报告信息，证券监管部门要求提供的相关文件以及经投资分析人员等分析后整理的不同形式的会计信息。
（三）上市公司会计信息披露
上市公司会计信息披露是指上市公司依据国家或法律的有关规定,按照一定的程序规范的报告格式,通过适当的方式向证券管理机构及广大投资者完全公开与证券发行、交易有关的会计信息资料的行为。其主要是利用上市公司的招股说明书、上市公告书、定期报告和临时报告进行的。在这些披露的信息中,主要包括了会计信息及与会计信息由密切关系的其他信息，简单来说,会计信息披露就是向信息使用者揭示反映企业价值运动的可计量的经济信息。
上市公司对所有影响股东、债权人或潜在投资者等信息使用者对公司的目前和将来做出理性判断、从而影响其决策行为的信息，都必须严格按照有关的法律和法规及规范的标准公开披露,所披露会计信息应尽力保证符合会计信息的质量要求。

三、我国上市公司会计信息披露的现状及存在的问题
(一） 我国上市公司会计信息披露的现状
经过近二十年的发展，我国证券市场已经有了很大程度上的发展，上市公司会计信息披露监管体系已经初步建立,但是违规案例却频频发生，从早些年的琼民源、郑百文、银广厦到近期的东盛科技、夏新电子等典型的案例,都说明我国会计信息披露问题已相当严重。根据2001年5月10日执行的《深圳证券交易所上市公司信息披露工作考核办法》，从2001年5月11日起，深交所以年度为考核期间，对当年上市满六个月的上市公司信息披露工作进行考核。此项考核以上市公司该年度每一次信息披露行为为依据，分等级对上市公司及董事会秘书的信息披露工作进行考核，并同时关注该年度上市公司及董事会秘书与交易所的工作配合情况和受到的奖惩情况。深交所于每年年初公布考评结果，并将考评结果分为优秀、良好、及格与不及格四个等级,它能从一定意义上说明上市公司信息披露的质量高低.
通过对中国证券监督管理委员会网站公布的2008年-2010年的行政处罚决定书中，当事人为上市公司的有44份，约占总数的32.4％，并且所有的违规事实都与会计信息披露问题有关。在被罚的44家上市公司中，未及时披露会计信息的有21家，占被罚上市公司的47.4％;虚假陈述的上市公司有39家，占违规上市公司的88.6％（其中会计信息虚假记载的有22家，占被罚上市公司的50％；误导性陈述的有2家，占被罚上市公司的4.5%;存在重大遗漏的有15家，占被罚上市公司的34.1%);未按规定披露会计信息的有15家，占被罚上市公司的34.1%。可见，我国上市公司会计信息披露存在的问题已经非常严重。
（二） 我国上市公司会计信息披露中存在的问题
1。会计信息披露不真实
会计核算的一个基本原则就是真实性原则,会计所提供的信息资料必须是实际发生的客观的经济事项。但是，很多公司出于经营管理上的特殊目的,蓄意歪曲或不愿披露详细、真实的信息。会计信息披露不真实主要体现在虚假、违反和误导。《会计法》、《禁止证券欺诈行为暂行方法》、《公开发行股票公司信息披露实施细则》等法规都明令禁止公司编制、披露虚假财务会计报表。然而，从1996年的琼民源报中所称的5。71亿是虚构的，占总利润的99％以上，再到银广厦仅在1999—2000年间就虚构了745亿利润于世，企业虚假的会计信息就没有停止过。
2007年11月财政部发布的“财政部会计信息质量检查公告”显示,ST天海、ST花炮、航天通信等三家上市公司过去几年中均有会计造假存在。检查发现,天津市天海集团有限公司会计信息严重失真，财务管理相当混乱，将利用外国政府贷款购置的价值7。2亿元的船舶长期挂往来账，未纳入固定资产核算。其下属子公司天津市海运股份有限公司连续两年伪造银行存款1。5亿元,以隐瞒大股东占用上市公司资金的问题。
2008年，财政部对江苏开元股份有限公司进行会计信息质量检查中发现：该公司存在将代理业务按照自营业务进行会计处理，虚增2008年度主营业务收入7655万元、主营业务成本7562万元；对截止2007年末和2008年末已实现销售的进口商品未在相应年度确认收入，少计2007年度主营业务收入9009万元，少计2008年度主营业务收入3571万元等问题。
通过财政部近几年的会计信息质量公告，反映出了我国上市公司会计信息披露中不真实的问题一直都存在,而且几乎每年都有，这些问题严重违反了会计基本原则，造成会计信息失真，影响企业生产经营决策和资源的合理配置,误导投资者与债权人，破坏投资环境等不良后果。
2.会计信息披露不及时
会计核算的一个重要的原则是及时性原则,它要求企业提供的会计信息必须是最近最新发生的会计事项的反映。在股票市场上，如果公司信息披露缺乏及时性,则无异于为内部交易和操纵市场行为创造良机。国家有关信息披露要求中对公司招股说明书、上市公告书、定期报告和临时报告等披露事项都做了严格的时间规定.如经注册会计师鉴定的会计报表应当在第一时点向社会公众公布，但实际上，大约只有三分之一的上市公司满足了这一披露要求。
上市公司都倾向于延迟报表披露的时间，使会计信息披露缺乏及时性,不能及时准确地为信息使用者提供决策依据,增大了投资风险，严重损害了证券市场的投资环境和广大投资者的利益，危及到现实市场的效率和公平。
3。会计信息披露内容不规范
上市公司的会计信息披露违规、随意主要表现在：部分公司信息披露缺乏严肃性，随意调整利润分配；中期报告过于简略，无法进行财务分析与评价；部分公司的财务报告中不提供上年同期相关的重要数据；与公司相关的市场竞争、通货膨胀、利率汇率变化、营销策略、宏观产业政策揭示得不完全，或根本就不披露; 对或有事项特别是预计负债方面、偿债能力、分部信息、社会责任信息、预测性财务信息等方面的披露极不充分;财务报表附注中对有用的资料不加以说明;信息披露模棱两可，从而误导投资者.

四、上市公司会计信息披露问题原因的深层分析
我国上市公司会计信息披露出现诸多的问题,其原因是多方面且非常复杂的,针对此,下面将对导致会计信息披露缺陷的原因进行剖析。
（一） 违规处理的法律体系不合理
目前，我国已有的法规在制定与会计问题有关的法律规范时，往往会偏向行政及刑事的法律处罚，而轻视民事法律关系的调节。在《证券法》中,仅在第207条等条例中简单提及了提供虚假会计信息的责任及应当赔偿民事责任。这就给具体的司法判决,带来了很大的不确定性。在《会计法》中,也没有涉及会计问题中的民事责任问题,因此一旦涉及到民事法律纠纷，却没有相应的法律依据，虽然2002年1月15日，最高人民法院发布了《关于受理因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知》、要求法院受理和审理因虚假陈述引发的证券市场上的民事纠纷案件。但是该项《通知》并不能从根本上改变我国证券市场上的法律制度和法律风险问题,它给出四项前提条件大大限制了被诉讼的对象，大大延缓了起诉的时效性，从而增加后续法律诉讼的成本。此外将受理对象限定为虚假陈述,使得一些故意隐瞒重大事项的信息披露，不作为诉讼对象，在很大程度上影响了会计信息的质量。
（二)政府监管不到位
当前，我国上市公司会计信息披露监管体系并不完善，许多上市公司存在的问题都是在极其严重时才暴露出来,这大大加重了上市公司在会计信息披露中的投机行为。证监会监管权与财政部监管权不协调是主要原因之一。目前，我国证监会和财政部都担负着对上市公司会计信息质量监督的职责,而两个部门在履行监督职能的过程中缺乏沟通，导致出现不协调的监管措施，甚至有些规定似乎相互矛盾的。在实际工作中，基层单位对政府多头监管、重复检查问题多有怨言，这不仅损害政府形象和增加基层单位的负担，也消弱了政府监管的功效，造成政府监管软弱无力..
另外,上市公司的定期报告都在接近4月30日截止日时才报出,这样无形中会给证监会的监察工作带来压力。巨大的工作量导致审查成为了形式,证监会并不能及时发现问题，这极大地影响了监管的效力、效果。而且,证监会也没有充分有效与上市公司接触的途径，所以很难通过对上市公司的深入调查去发现信息披露是否真实,从网站、报刊、电视等新闻媒体了解上市公司的最新动态，并以此作为突破口发现问题并不是有效的方式，等发现问题的时候，信息虚假造成的影响和损失已经非常大，很难弥补和挽回了。
(三）上市公司会计信息披露制度不完善
从概念上来讲，会计信息披露制度是一种能够提供、传递信息并能保证信息质量的制度。广义上看，它包括一系列的法律规范和会计规范,是一种对公司披露会计信息的确认机制,会计信息质量的优劣与披露制度的完善程度关系非常密切.
尽管我国近年来会计信息披露制度已经有了很大的发展,但是迄今为止，会计信息披露制度仍存在很多问题,比如:会计制度和准则的制定没有突出市场经济的主体,特别是债权人和投资人的信息要求；有关法规制定的不配套、不完整、缺乏统筹性、计划性、前瞻性;立法部门众多，会计法规、审计法规、证券法规对企业经济信息的不同控制层次、不同控制要求，致使很多上市公司的信息披露内容、时机、深度等选择上非常随意；披露准则内容简单，透明度低,缺少明细，实际操作性弱;新旧法规之间、各个法规之间存在不协调甚至矛盾,如财务通则和会计准则之间、国家税收制度与企业会计准则之间都有冲突、矛盾的地方。
（四）中介机构缺乏独立性
上市公司会计信息披露问题的原因之一就是中介机构缺乏独立性。注册会计师的审计最根本的作用就是在于对企业的会计信息进行客观、独立的检查，提高上市公司披露的会计信息的可靠性,以减少会计报表使用者依据会计信息进行决策的风险，从而保护会计报表使用者的利益，保证证券市场的健康公正发展。CPA审计成为会计信息披露监管中不可缺少的重要组成部分，在完善会计信息披露监管工作方面扮演这一个极其必要的角色。
从当前实际的情况看，形式上审计的委托方是股东大会，但基本上都是公司管理者为了应付“财务报表审计”的强制规定而聘请CPA来审计自己.这样，无疑会使注册会计师的独立性遭到极大的损害。另外,在我国国内的会计师事务所的发展规模都比较小，它们在经济上对客户的依赖程度比较高,很容易被客户收买，难以独立公正、客观地发表审计意见。会计师事务所的经营模式与其独立性也有很大关系。现在的会计师事务所为了拓展自己的业务，会给上市公司提供越来越多的管理咨询服务，这样就不可避免地侵害了CPA在审计公正的独立性，审计工作质量的下降，必然影响到被审计单位会计信息披露的真实性。
（五)公司治理结构存在缺陷
我国会计学界已经对公司治理结构对会计信息披露的影响给予广泛的关注。据目前的研究成果来看，可以将我国上市公司因为内部治理结构原因导致信息披露问题的表现分为以下几点：⑴一股独大,导致内部人控制企业，这种情况下必然很难保证会计信息披露可以兼顾各方相关者的利益，因为它往往都是只体现、满足大股东的意志、利益。另外内部人控制企业会使公司治理结构中博弈失衡，内容人对会计信息的质量、内容、发布时间进行全面控制，信息披露不规范,内部审计流于形式，公司不执行甚至压根没有内部信息管理制度，公司内也有各种信息不对称现象的存在;⑵资本市场的弱势有效降低了公司治理和信息披露的相关性，也即所有可获得的公开信息并不能及时、无偏地被所有利益相关者获悉,或者说是利益相关者不能对可获得公开信息及时、无偏地作出反应,不能使股价做出正确反应，进而无法体现上市公司质量的优劣；⑶独立董事并不独立,没能发挥应有的监督作用；⑷监事会难以发挥应有的作用，形同虚设。
（六）造假成本远远低于其预期收益
造假会计信息的成本远远要小于预期的收益，这样对虚假会计学息的强烈需求也是引发信息披露问题的重要原因。对于我国上市公司来说，造假成本主要由为了造假而付给会计师事务所的金额、造假被发现的概率以及发现后处罚 的金额所决定。上市公司支付给会计师事务所的造假费用以及个人的特别报酬与造假后得到的收益相比，可以说是微不足道的。目前,我国证券监管部门主要是依靠行政处罚手段来制止会计造假，很少对直接负责人追究刑事责任，民事赔偿更是少之又少.因此即使是会计造假被发现了，上市公司所付出的代价也是很低的。
上市公司通过虚构业绩骗取上市、配股、增发资格可募集到的资金数量是非常大的。上市公司操纵利润增加的市值也是非常巨额的.而上市公司会计造假给相关负责人带来的利益更是难以估量.由此可见，会计造假的收益远远大于成本，这也就造成了我国上市公司会计信息披露屡屡发生问题.

五、完善上市公司会计信息披露问题的对策建议
(一）完善会计信息披露法规责任体系
我国会计信息披露最主要的违法主体是上市公司、管理当局、中介机构,可是现行我国对上市公司、管理当局、中介机构实施的是以行政责任为主的法律责任体系。这种责任体系并不能起到有效的惩罚效果，而且对中介机构的惩罚力度较轻.针对这种情况，应该建立一个新的以民事责任为主体的法律责任体系.违法者就算被判刑，也可以通过保释、假释等方法获得自由，但是一旦扯上民事官司，等待的必然是倾家荡产的结果。
（二)完善政府监管体系
多年来，我国上市公司会计信息的政府监管效率都偏低,造成这种现象的原因是多种多样的，政府监管体系不明确是主要原因。上市公司会计信息监管体系的改进路径和制度安排可以从以下几个方面来进行：
1.减少政府其他目标对监管目标的干扰,建立明确的监管目标
政府其他的目标对监管目标的干扰会使违规者产生稳定的预期：监管主体如果要兼顾政府的其他目标就只能降低信息监管的严厉程度了，继而也就降低了违规者对违规成本的期望值，助长了违规者的违规倾向。
2。政令统一，改变多头管理体制
现在，我国对上市公司会计信息披露的管理权责不明。政出多门,不利于进行统一有效的管理。证券监管部门的设置应集中到两个层次:一是国家证券监管部门的层次，它负责统一对全国上市公司进行宏观监管,制定上市公司信息披露规范和证券市场政策；二是证券交易所层次，它遵循国家证券监管部门的规定，负责对上市公司日常活动、会计信息披露进行具体的监管。
3。建立上市公司信息监察员制度
中国证监会及其各地派出机构委派信息监察员到各个上市公司去，对上市公司披露的各种信息,包括招股说明书、股利分配信息、年度报告、中期报告等的生成和披露进行监督，防止外界各个利益相关集团对会计部门进行干涉。并且信息监察员在企业行使职权时，应该保持高度的独立性，绝对不能持有公司的股份,一切待遇、工作均由证监部门提供，任免考核也由证监部门主持。
（三）完善上市公司会计信息披露制度
良好的信息披露制度为会计信息高质量提供了重要保证，而目前我国的会计信息披露制度建设方面还存在很多的缺陷，这影响了上市公司会计信息披露的质量。从以下三个方面可以对我国的上市公司会计信息披露制度进行改进、完善。
1。建立良好的信息沟通渠道
良好的信息沟通渠道是解决经营者和投资者之间信息不对称问题的重要手段。如果能在上市公司经营者、投资者、监管机构、媒体之间建立网络沟通渠道，就可以大大提高信息沟通的效果。它一方面可以发挥监管机构的监管作用，另一方面也可以发挥媒体的外部监督作用.
2。完善财务报告的披露形式和内容
可以从两个方面来考虑：一是增加管理层分析和讨论信息、表外信息、相关审计信息、内部控制分析报告等；二是借鉴国外先进经验，适当缩短信息披露的时间要求。因为信息披露时间的滞后会严重影响会计信息的相关性和有用性，也会造成信息披露的混乱。有的甚至上年年报还未披露，今年季报就已经披露的现象也时有发生。
3.构建和完善我国资源性会计信息披露制度
经济全球化的步伐越来越快，资本市场也越来越全球化，上市公司为了获得更多资本,会选择资源提供更多、更细、更透明的信息。我国目前上市公司资源性信息披露的情况不多，资源性信息披露的制度也不规范，因此,联系我国资本市场的实际情况,既规范又鼓励地完善我国自愿性会计信息披露制度。
（四）完善中介机构独立性制度建设
完善中介机构的独立性制度建设既要从加强中介机构实力做起，也要转变中介机构的角色，调整上市公司与中介机构之间的关系。
1.加强中介机构的实力，完善中介机构内部控制
证券市场监管部门可以通过制定严格的设立会计师事务所的条件，提高事务所设立的门槛，比如说，增大注册资本的金额度，提高中介机构中人员的最少数量，在学历和经验上对从业人员也进行限制.发展到一定规模的中介机构还有进行内部控制，和其他类型的公司一样，也要制定比较完善的治理结构。
2.构建审计的三层委托代理框架
应构建上市公司。证监会、会计师事务所三层委托代理框架，即上市公司的会计报表审计业务由证监会的专门机构负责对外进行招标,来确定适合的会计师事务所进行审计，审计的费用也由上市公司按统一的标准上交证监会，证监会对其进行专项管理,自负盈亏。
3.完善审计、会计准则体系，强化注册会计师审计的独立性
为了防止上市公司的管理者采取变更审计机构等手段要挟会计师事务所来满足其不合理要求，所有上市公司应及时向投资者、公众披露公司变更审计机构的情况以及变更的原因，这样也就在一定程度上保障了中介机构的独立性。另外,政府有关部门也要加强对注册会计师的审计监管，提高事务所与客户合谋的成本，以真正发挥注册会计师对会计信息披露的监控作用。
（五)完善上市公司治理结构建设
公司治理结构指的是，又所有者、董事会、高级执行人员三者组成的一种组织结构。这是一个三者之间形成一定制衡力度的结构。只有这样的制衡关系有效实施,才能够保障企业资产的完整和安全，保障会计信息的真实性.
1.优化经理人激励机制建设
我国一直以来都是以单一的利润指标作为评价经理人业绩的考核依据，使得经理人进行短期逐利性行为，导致大量虚假会计信息的产生。所以笔者认为，要在我国上市公司之中国大力实施长短期激励机制相结合的经理人评价体制。
2.继续推行和优化独立董事制度
我国目前的独立董事制度并没有起到预定的监督作用。所以要重新利用其独立董事制度,发挥其应有的作用。一是要给予独立董事必要的行驶职权的条件，保证独立董事的知情权；二是要建立适当的独立董事任职标准，提高独立董事的群体素质;三是独立董事的提名、选举、更换都要依法规范进行。
3。加强监事会的职能
通过设立相关法律的方式，规定上市公司监事会的职能、权利提高监事会的地位，使监事会不再只是董事会的下属机构。还要加强监事会人员的构建，引进工会代表、小股东代表等,使监事会人员不受限于上市公司的行政监管。

六、结论
本论文是对我国上市公司会计信息披露过程中出现的问题进行系统、全面、详细的阐述，并有针对性地提出对策分析,从上市公司自身来看,必须深刻认识到披露全面真实会计信息,不仅仅是监管部门的要求，也是符合自身长久利益的需要，所以要变被动披露为主动披露.从政府角度来看，政府应提高自身监管的技巧性,在加大监管力度的同时，要注意灵活性的使监管方法。强硬的监管方、严厉灵活的监管手段让上市企业不敢造假,这也就是一种理想的会计信息披露状态.
我国上市公司会计信息披露中存在着许多问题，由于篇幅和笔者自身能力的限制,并不能面面俱到，很可能还有一些问题本文没有涉及到,这留待后续的研究中进行讨论.

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