房地产企业土地增值税清算涉及利息费用的四种处理技巧.doc

房地产企业土地增值税清算波及利息费用四种处理技巧
房地产开发企业在融资过程中所发生利息费用,在土地增值税清算时究竟应怎样处理?总是困扰许多房地产企业财务人员和不少税务局干部,为了协助广大房地企业在土地增值税清算过程中,精确处理利息费用,实现土地增值税清算效率,笔者对利息费用有关政策进行研究,对房地产企业土地增值税清算波及利息费用处理措施总结如下。
（一）房地产企业向金融机构融资所发生利息费用处理
由于房地产开发企业向金融机构进行贷款所发生利息费用，是有金融机构开具利息发票，这种状况下所发生贷款利息，在土地增值税清算时，应从如下两个方面来处理。
1、有金融机构开具利息票据贷款利息，可以按转让房地产项目计算分摊时处理。
国税函[]220号第三条第（一）项规定：“凡可以按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明，容许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算金额。”这里“商业银行同类同期贷款利率”是指“中国人民银行规定基准利率和浮动利率”。
《有关土地增值税某些详细问题规定告知》（财税字[1995]48号）第八条有关扣除项目金额中利息支出怎样计算问题规定如下：
（一）利息上浮幅度按国家有关规定执行，超过上浮幅度部分不容许扣除；
（二）对于超过贷款期限利息部分和加罚利息不容许扣除。
《国家税务总局有关企业所得税若干题目公告》（国家税务总局第34号公告）规定，企业在按照协议规定初次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业同期同类贷款利率状况阐明”，以证明其利息支出合理性。“金融企业同期同类贷款利率状况阐明”中，应包括在签订该借款协议当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率状况。该金融企业应为经政府有关部门同意成立可以从事贷款业务企业，包括银行、财务企业、信托企业等金融机构。“同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相似下，金融企业提供贷款利率。既可以是金融企业公布同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供实际贷款利率。
基于以上政策规定，凡可以按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明利息费用，容许在土地增值税清算时据实扣除，必须具有两个条件：一是贷款利率最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算金额，这里“商业银行同类同期贷款利率”是指“中国人民银行规定基准利率和浮动利率”。二是该贷款利息不超过贷款期限利息部分和不是银行给房地产开发企业加罚利息。
2、有金融机构开具利息票据贷款利息，但不可以按转让房地产项目计算分摊时处理。
国税函[]220号第三条第（二）项规定：“凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明，房地产开发费用在按获得土地使用权所支付金额与房地产开发成本金额之和10%以内计算扣除。”基于此规定，有金融机构开具利息票据贷款利息，但不可以按转让房地产项目计算分摊时，在土地增值税清算时，该贷款利息不能据实扣除，只能与管理费用和营业费用一起作为开发费用，在获得土地使用权所支付金额与房地产开发成本金额之和10%以内计算扣除。
（二）房地产企业向非金融机构融资所发生利息处理
房地产企业向非金融机构融资所发生利息重要体现为两个方面：首先是房地产企业向关联企业借款所发生利息；另首先是房地产开发企业向非关联企业和其他个人，例如向个人股东和非股东个人，借款所发生利息。由于以上两方面借款，房地产开发企业在支付利息时，是没有金融企业贷款利息票据，所发生利息费用，虽然到当地税务主管部门开出利息票据也不可以在计算土地增值税时，作为扣除项目据实扣除。国税函[]220号第三条第（二）项规定：“凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明，房地产开发费用在按获得土地使用权所支付金额与房地产开发成本金额之和10%以内计算扣除。”基于此规定，房地产企业向非金融机构融资所发生利息在土地增值税清算时，不可以据实扣除，只能与管理费用和营业费用一起，作为开发费用，按获得土地使用权所支付金额与房地产开发成本金额之和10%以内计算扣除。
（三）房地产开发企业存在多种渠道来源借款所发生利息处理
国税函[]220号第三条第（三）项规定：“房地产开发企业既向金融机构借款，又有其他借款，其房地产开发费用计算扣除时不能同步合用本条（一）、（二）项所述两种措施。”基于此规定，假如开发企业存在多种渠道来源借款，不可以将从金融机构获得借款费用据实扣除，同步又将其他渠道借款费用与其他开发费用一并按“获得土地使用权所支付金额”与“房地产开发成本”金额之和10%以内计算扣除，而只能在国税函[]220号第三条（一）、（二）项所述两种措施中选择一种确定扣除金额。
[案情简介]
某开发项目获得土地使用权成本为0万元，开发成本10000万元，其中，开发成本——开发间接费用中列支利息支出200万元。项目开发期间财务费用——利息支出为100万元，其中向关联企业借入资金利息支出为60万元，借款利率不超过同期同类银行贷款利率。假定该开发项目所在省规定开发费用计算扣除比例分别两种状况为5%或10%。请分析该利息费用在土地增值税清算中税务处理。
[分析]
根据国税函[]220号第三条第（四）项规定：土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。因此，利息支出不可以作为开发成本直接扣除，也不容许加计扣除，故可以作为土地增值税扣除项目开发成本为10000-200=9800（万元）。
按照第一种措施计算可扣除开发费用=（200+100－60）+（0+10000－200）×5%=1730（万元）
按照第二种措施计算可扣除开发费用=（0+10000－200）×10%=2980（万元）。
国税函[]220号号文规定开发企业不得同步使用上述两种措施，即不得将可扣除开发费用计算为（200+100－60）+（0+10000－200）×10%=3220（万元）。
（四）计入房地产开发成本利息支出，在土地增值税清算时处理
国税函[]220号第三条第（四）项规定：“土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。”《土地增值税见证业务规则》(国税发[]132号)第三十五条第八款规定：“在计算加计扣除项目基数时，审核与否剔除了已计入开发成本借款费用。在计算加计扣除项目基数时，要审核与否剔除了已计入开发成本借款费用。”基于以上两个文献规定，房地产企业计入开发成本借款费用或利息支出，在进行土地增值税清算时，需要剔除，应调整至财务费用中计算扣除。
会计准则中有关借款费用资本化原则不合用于土地增值税清算，对于已经计入房地产开发成本利息支出，土地增值税清算时应调整至财务费用中计算扣除。土地增值税中利息支出处理原则与会计核算、企业所得税处理有很大区别。
根据《国家税务总局有关印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理措施〉告知》（国税发[]31号），企业为建造开发产品借入资金而发生符合税收规定借款费用，可按企业会计准则规定进行归集和分派，其中属于财务费用性质借款费用，可直接在税前扣除。账务方面，会计科目设置一般将项目开发资本化利息计入“开发成本-开发间接费用”核算。而在土地增值税清算计算房地产开发费用时，应先调减开发成本中资本化利息，而后与财务费用中利息支出加总，再合用文献规定计算措施。
[案例]
某房地产企业某项目获得土地使用权成本为5000万元，房地产开发成本为3000万元，其中“开发成本—开发间接费用”中利息支出50万元，“财务费用—利息支出”20万元，则请分析在计算该房地产企业土地增值税时，有关利息和其他开发费用税务处理。
[分析]
国税函[]220号第三条第（四）项规定：“土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。”基于此规定，该房地产企业计入土地增值税扣除项目房地产开发成本为3000-50=2950万元，
凡可以按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明，按照第一种方式计算可扣除房地产开发费用（50+20）+（5000+3000-50）×5%=467.5万元；
凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明，按照第二种方式计算可扣除房地产开发费用（5000+3000-50）×10%=795万元。

我是有一家房地产企业，由于资金周转困难，不得已向其他企业和私人借了一部分款项，由于是向非金融机构借款，并不能获得银行付息单据，我想问一下支付利息（按银行同期同类贷款利率）直接以对方收据作为记帐凭证能在所得税前扣除吗？
根据《企业所得税税前扣除措施》（国税发[]84号）第三条规定：“纳税人申报扣除要真实、合法。真实是指能提供证明有关支出确属已经实际发生合适凭据；合法是指符合国家税收法规，其他法规与税收法规不一致，以税收法规为准。”房地产企业向其他企业和私人借款支付利息，对方收取利息行为属于营业税应税行为，应就收取利息按“金融保险业”税目计征营业税，根据《中华人民共和国发票管理措施》第二十条规定：“销售商品、提供服务以及从事其他经营单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊状况下，由付款方向收款方开具发票。”对方应给房地产企业出具符合税收法规规定发票，对房地产企业无法获得正式发票，根据《国家税务总局有关加强和规范税务机关代开一般发票工作告知》（国税函[]1024号）规定，可以规定对方到税务机关申请代开发票，或者房地产企业凭有关原始单据自行到税务机关申请代开发票入帐税前扣除。
　　根据新税法及其实行条例明确企业向非金融企业借款利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算数额部分准予税前扣除，且从其关联方接受债权性投资比例超过规定原则而发生利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除，此原则由国务院财政、税务主管部门另行规定。以对方收据作为记帐凭证是不能在所得税前扣除。

　　尤其提醒：根据《中华人民共和国个人所得税法》及其有关法规规定，房地产企业向个人借款，支付利息时应代扣代缴个人借款利息收入20%个人所得税。
目前有诸多私企向个人借资，请问企业代扣个人利息税目前有无新规定？

个人所得税法对个人获得利息收入是这样规定：

　　《中华人民共和国个人所得税法（修改）》中华人民共和国主席令第85号：

　　第三条 个人所得税税率：

　　五、特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶尔所得和其他所得，合用比例税率，税率为百分之二十。

　　利息获得可以是多种形式，而个人所得税法对储蓄存款获得利息收入，是有严格规定，如在本法中：

　　第十二条 对储蓄存款利息所得开征、减征、停征个人所得税及其详细措施，由国务院规定。
　　对此国家税务总局《有关做好对储蓄存款利息所得减征个人所得税有关工作告知》 国税发[]88号规定“国务院修订了《对储蓄存款利息所得征收个人所得税实行措施》（国务院令第502号），决定从8月15日起对个人储蓄存款利息所得减按5%税率征收个人所得税。”

　　有关私人老板向个人借款所支付借款利息，对获得利息个人应合用20%税率，对此项收入现没有新调整政策。