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德国会计准则委员会的结构及借鉴

　　一、德国会计准则委员会的建立与地位
德国于1998年正式成立了德国会计准则委员会即GASC。其成立主要是适应商业团体和其他相关机构的需要,尤其是那些相关利益集团的需要(如财务报告的提供者,从事审计、咨询以及教育的专业人员,依靠企业财务报告制定投资决策的相关人士)。该机构是南专家组成的独立机构,并适当借鉴引入英美和国际模式,较政府和国家间法律而言,能更有效地满足国际和本国市场的需要,尤其能在国际化趋同方面发挥更大的作用。GASC组织那些财务报告的提供者,以及提供咨询和审计服务的会计职业团体积极参与准则制定过程,以期达到在广泛基础上的普遍共识,并在最小范围内使用法律。德国联邦司法部支持GASC的目标并充分使用其提供的专家意见,而不是使GASC妥协于法律的权威。根据会计准则委员会的规定,只有具有会计师资格的自然人才能人选GASC的管理机构和常务委员会。按照德国商法的规定,所谓会汁师就是所有符合资格要求,能够胜任记录和编制商业账目及报告的职业人员,广义上包括德国公共审计师、注册会计师、税务咨询师、律师或其它具有相关资格并活跃在会计领域,具有审计、咨询、培训、督导和分析能力的专业人士。那些活跃在国际会计领域并具有丰富国际会计经验的专家学者在成为管理机构和常务委员会成员时可给予特别考虑。由此可见,GASC的成员来自于会计职业界、工商界、会计学术界等多个方面。
GASC的主要目标是:提高会计和财务报告的质量,加速本国会计准则与国际认可的会计和财务报告准则趋同;制定合并财务报告领域适用的准则;与国际会计准则委员会及其他会计准则制定机关合作;代表德国参与国际会计准则制定机关的活动和推进协调化的国际机关的活动活动;在国内和国际方面作为与市法(特别是与会计有关的立法)有关的咨询机关而活动;促进对会计和财务报告准则的贯彻落实;推动会计准则的研究和教育。GASC主要制定适用于合并财务报告领域的会计准则和重视国际关系。GASC是非盈利性机构,经费来自于会员的会费和捐赠,以及通过授权、出版和其他渠道的收入来弥补。
在GASC与联邦司法部达成的协议中明确表明,联邦司法部按商法的规定,承认GASC是具有专业胜任能力的准则制定机构。GASC独立承担建设财务报告准则的任务,并要求GASC在履行既定目标时充分考虑公共利益,在制定有关合并报表方面提出建议时,要将法律利益,公共管理和法律关系等考虑在内。联邦司法部可选派代表参加GASC的会议但无投票权,相应地GASC保证所建立的准则部门工作组的独立性。联邦司法部可适当地介入GASC的准则制定过程,为准则制定工作设定适当的最后期限。在此期间,除非是出于法律目的或者其它公共利益的需要,联邦司法部既不提出相应的法规,也不允许有关第三方来解释法规。如果GASC未能在截止时间提交准则,应向联邦司法部提交相关报告,联邦司法部来决定是否同意展期或者自己制定相关法规。特别提到GASC制定的准则不能与法律相矛盾。GASC向联邦司法部提供与会计相关的咨询,由联邦司法部指定的部门和专家,代表德国参加致力于会计准则标准化的国际机构。GASC制定的准则仅仅是推荐推荐性质的,推荐准则需由联邦司法部颁布,立法机关可以否决。

二、德国会计准则委员会的内部结构
GASC下设两个管理机构和两个常务委员会。管理机构有执行理事会和会员总会,常务委员会有德国会计准则理事会(GASB)和会计解释委员会(AIC)。
(一)执行理事会执行理事会在GASC的原则下开展工作,处理与GASC管理相关的所有事务。主要职能包括:选举并任命GASB和AIC的成员,并适当考虑常务委员会即GASB和AIC的独立性;批准GASB和AIC的工作程序;审阅评价GASC的战略及其有效性;公布年度报告,包括已审财务报表和对未来年度的重要事务做出展望与评价;向会员大会提交年度和三年的预算草案。执行理事会由最少7位最多15位会计专家组成,其中包括正副主席和司库。根据德国民法的规定意旨,只有执行理事会的委员才是GASC的合法代表。GASC对外由执行理事会的两名委员代表。执行理事会无权对GASB和AIC及其委员发布指令。执行理事会讨论的提案要有2/3成员的投票赞成才能通过。
(二)会计准则理事会(GASB)德国会计准则理事会(GASB)为实现德国会计准则委员会(GASC)的目标,在国家法律架构之内制定和改进会计准则,是GASC实际上的准则制定机构。由7名由执行理事会选举产生的独立会计专家组成,最长任期四年,GASB根据需要最多可增补两名成员。GASB的主要职能是制定和批准重要的公告。重要公告主要包括:会计准则、对本国和国际机构提出的会计事务做出评论、工作文件以及GASB认为恰当的其它意见和公告。GASB在制定会计准则时,必须按照由执行委员会批准的GASB章程所规定的程序向公众广泛地咨询,以确保传达给所有的利益相关者,并能及时得到反馈意见。GASB要保证“应循程序”的公正透明,以便能够考虑到意见或公告所适用的特殊情况。GASB的流程规则由执行理事会批准。GASB通过的准则和公告需要2/3成员的投票赞同方能通过。
(三)会计解释委员会(AIC) AIC是为了促进对核心会计事务解释的国际趋同,加强与国际会计准则理事会(IASB)的国际财务报告解释委员会(IFRIC)及其它国家相关机构的密切合作,按有效的国际会计准则(IASs)或国际财务报告准则(IGRSs)的内容评估本国的特殊会计实务。AIC由执行理事会组建,并由执行理事会选举任命,由主席和会计专家组成,GASC的秘书长任AIC无投票权的主席,所有提案需3/4成员的投票赞成才能正式通过。GASB可选派一名无投票权的代表参加AIC的会议,GASB有权否决AIC的公告。
(四)会员总会会员总会是GASC的最高决策机关,一年召开一次,由于特殊原因可召开特别大会。会员总会的主要职能包括:推选执行理事会;批准执行理事会的重大行动;决议年度和三年的预算;决定GASC修订章程和解散GASC;选举审计人员。会员总会的主席由执行理事会的主席担任,大会实行一人一票制。一般的提案只要成员代表的多数投票赞成即可通过,对于GASC修订章程和解散的事宜需要成员代表的3/4投票赞成方可通过。
三、借鉴与思考
德国是市场经济国家,我国是社会主义市场经济,尽管社会所有制性质不同,但两者有很大的相似之处。德国是典型的成文法系国家,由法律体系来规范会计。另外,德国是西方发达国家之一,其会计也同样受到经济全球化的挑战,德国在对会计改革的同时,极力保持其传统的国家管理会计的特色。GASC对会计准则的制定有许多独到之处值得我们比较学习:
首先,德国会计准则的制定由独立的民间机构承担,但准则颁布与否由政府管理,既体现了独立性又体现了国家管理会计的特色。我国会计准则的管理体制是行政性的,准则的制定和公布实施都由财政部管理。会计法明确规定,国务院财政部是全国会计的主管部门。其次,德国广泛吸收社会各界人士参与会计准则的制定,较好地代表社会各阶层的利益,使市场参与主体有机会发表自己的意见,各利益集团能够充分博弈。我国会计准则制定人员构成比较单一,专家学者所占比重比较多,而企业界和会计职业界所占比重相对偏低,容易造成理论与实践的脱节。再次,德国准则制定过程保证“应循程序”的公正透明,及时得到反馈意见加以改进。我国准则制定过程的透明度不高,公开性不足,反馈意见不公开。最后,GASC的准则得到联邦司法部的认可且不能与法律相矛盾,在准则制定期间联邦司法部一般不发布相关法规,避免了多头管理的混乱局面。我国会计监管的两个机构:财政部与证监会颁布的规范和准则并不完全衔接,增加了许多不必要的成本。