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基于战略管理思想的管理会计报告模式

　　摘要:20世纪80年代,高新技术蓬勃发展和广泛运用,使世界经济呈现一体化趋势,为了适应剧烈变动的市场环境和激烈的全球性市场竞争,现代企业管理已全面进入以战略管理为中心的时代｡战略管理为企业创造了迎接机遇和挑战的条件,为企业提供了明确的发展方向和目标｡战略管理会计是为适应战略管理的需要而逐渐形成的,它服从于企业的战略选择,通过收集､分析､应用与企业战略管理相关的所有信息,使企业能做到知己知彼,有利于企业作出正确的战略决策和实施战略,考核和评价战略管理业绩｡传统的管理会计报告侧重于提供企业内部管理控制的信息,不能满足企业战略管理的需要,文章试图将管理会计报告与企业的战略管理结合起来探究能够满足现代企业战略管理需要的管理会计报告体系｡
　　关键词:战略管理;战略管理会计;战略管理会计报告
　　一､ 传统的管理会计报告体系无法满足企业战略管理的需要
　　战略管理是对企业的生产经营活动实行总体性管理的过程,是企业制定和实施战略的一系列管理决策与行动,其核心问题是使企业自身条件与环境相适应,求得企业生存与发展,以达到企业预期的目标｡在执行战略的过程中,企业管理人员要将战略实施中的各种信息及时反馈到战略管理系统中来,确保对企业整体经营活动进行有效控制,同时要对战略的实施成果和效益进行评价,并根据变化的情况修订原来的战略或制定新的战略,开始新的战略管理过程｡
　　战略管理会计是传统管理会计在新的市场环境和企业管理环境下决策支持系统的发展,是企业战略管理与会计相结合的产物｡从学科层次系统来看战略管理会计是管理会计的一个分支,它提供和分析与企业战略有关的管理会计数据｡战略管理会计是一个比较宽的概念,它包括战略成本计算､战略成本管理､业绩计量､分析企业的产品市场和竞争者的成本与成本结构､监视一定期间内企业及其竞争者的战略在市场上的表现内容｡只有管理会计发展到战略管理会计阶段,才能为企业的战略管理提供相应的信息支持｡与传统管理会计相比,战略管理会计能够提供超越企业会计主体本身更广泛､更有用的信息,特别关注企业外部环境的变化,重点搜集有关竞争对手的信息,了解其相对成本,使企业管理者知己知彼,采取相应的进攻防御措施｡
　　传统的管理会计报告在现代战略竞争性的环境下存在着许多局限性,如主要侧重于企业内部的决策､计划及控制执行,忽视外部环境所带来的影响,所提供的一些信息与企业的战略决策等缺乏相关性｡战略管理会计报告应对战略决策提供信息支持,战略决策不同于企业一般管理的决策,它更重视市场环境的变化并具有长远目光,要关注外部市场中顾客需求及竞争者实力的有关信息及其变动趋势｡因此战略管理会计下的管理会计报告不仅要根据市场环境的变化,从长远的角度提供有关企业内部经营和外部市场竞争变动趋势的信息,还要及时提供各个决策层次所需要的战略决策和经营决策信息,要在预算控制､业绩评价､成本管理､企业文化等所有领域全方位地满足企业战略管理的需要｡企业要切实做好战略管理的这一完整循环,对管理会计报告如何为企业战略管理服务提出了新的要求｡
　　二､ 战略管理会计服务的对象及其管理会计报告的功能
　　1. 战略管理会计的服务对象:战略层次｡由于企业规模､类型及企业结构是多种多样的,这就需要把战略扩展到企业的各个层次,战略管理也就是在企业内不同层次上进行,战略管理会计也就是为企业的各个战略层次服务的｡在大中型企业,公司战略一般分为三层:总体战略､经营单位战略和职能部门战略｡
　　(1)总体战略一般由企业的高层管理人员来制定,是企业战略中最高层次的战略｡它主要决定企业可以竞争的经营领域,合理配置企业所必须的资源,使各项经营业务相互支持､相互协调｡这一决策层需要的信息要具有综合性､科学性､相关性和预测性｡
　　(2)经营单位战略是在企业总体战略制约下,指导和管理具体经营单位的计划和行为,为企业的整体目标服务｡经营单位战略形成的参与者主要是具体各事业部或子公司的经理｡资源配置与竞争优势通常是经营单位战略中最重要的组成部分｡在这个层次上,协同作用则变得更为重要,要把经营单位中不同职能领域的活动加以协调｡因此该层次的决策者需要的信息量较多,处理过程也较复杂｡
　　(3)部门战略是企业内主要职能部门的短期战略计划｡主要研究企业的营销､财务､人力资源､生产等不同的职能部门如何更好的为各级战略服务以提高组织效率｡协同作用和资源配置是职能部门的关键要素｡职能部门战略是职能部门在总部的授权下由职能部门人员参与制定｡
　　战略管理会计应为企业战略制定者管理控制战略执行过程提供有用信息,以便相应的管理人员及时调整和控制管理策略｡这就决定了战略管理会计提供的管理会计报告将有用性作为最重要的质量特征,这里的有用性是指控制有用性､决策有用性和业绩评价有用性｡如果没有有用性,就谈不上从信息中获得足以抵偿该项信息所费成本的利益｡在这最基本的质量信息特征的前提下,管理会计报告信息还应具备一系列其他质量特征,例如相关性､可靠性､及时性､可比性｡　战略管理会计报告的功能｡战略管理会计报告的信息质量决定了该报告能否发挥它所具有的功能｡战略管理会计提供的报告的功能应具体表现在以下几个方面:
　　(1)控制功能｡所谓“控制”则是监督各项活动,以保证他们按计划进行并纠正各种重要偏差的过程｡企业战略管理中的管理会计报告作为一种战略反馈系统｡它不仅仅是执行战略的控制,它也是调整战略的控制｡战略控制贯穿于战略执行的具体阶段,在企业战略的执行过程中,难免产生与战略计划要求不符的行动或是战略计划的局部和整体已不适应企业的内外部状况,这就需要企业及时将经过信息反馈回来的实际战略实施成效与预定的战略目标进行比较,检测二者的偏离程度,并采取有效措施进行纠正,以完成战略目标｡随着控制环境的迅速变化,管理会计报告的信息还为新战略的建立提供了基础｡战略管理会计提供的信息使管理者既注重解决发展中的麻烦,又注重发现发展中的机会,帮助管理者制定新的战略｡
　　(2)决策功能｡战略决策和一般决策的主要区别是对于市场环境变化的重视以及具有长远目光,要关注外部市场中顾客需求及竞争者实力的有关信息及其变动趋势｡战略管理会计不仅要收集企业竞争对手的信息,还要研究与竞争对手相比企业自身的竞争优势和创造价值的过程,研究企业产品或劳务在其生命周期中所能实现的､客户所需求的价值,以及从企业长期决策周期看,这些产品及劳务的营销能给企业带来的总收益｡使企业管理者能够知己知彼,采取相应的进攻防御措施,是企业保持长久的竞争优势｡
　　(3)业绩评价功能｡战略管理会计将战略管理思想贯穿于企业的业绩评价之中,从财务､顾客､内部业务流程､创新和发展四个不同的角度入手,根据企业生命周期不同阶段的实际情况和采取的战略,为每一方面设计适当评价指标,形成一套完整的业绩评价指标体系来测评企业绩效｡体现了产品质量､顾客满意度､企业必须具备的核心能力､创新和发展能力等能够反映企业经济状况和发展前景指标的密切结合,运用财务和非财务指标进行业绩评价,以增加企业长期竞争优势｡
　　三､ 基于战略管理思想的管理会计报告模式
　　战略管理会计报告的设计主要解决编报单位和报告内容两个问题｡就编报单位来看,由于战略管理会计报告主要是面向企业各个战略管理层次的,其目的是帮助管理者及时调整和控制管理策略｡所以,战略管理会计报告应该区别于纯粹面向外部使用者的财务会计报告的单一编报单位模式,而是应该结合企业的经营特点,按照公司的战略层次来设置｡首先由职能部门提供与职能层战略相关的管理会计报告信息,比如可以按照研发､营销､财务､人力资源､生产等不同的职能部门来划分,这一层级的编报的重点因职能部门在实施企业总体战略中的责任不同而有所差异,例如研发中心的编报重点可能就集中在学习与成长方面,而客户服务及销售中心的编报重点则可能在客户满意度方面｡在这一层级的基础上将各个编报中心的信息汇总,提供给经营单位战略层级｡经营单位战略着眼于企业中有关事业部或子公司的具体产品和市场,其编报重点侧重于该单位产品各种信息｡最后,由各经营单位将信息汇总到制定公司总体战略的最高管理层,高层管理者可以根据管理报告的信息制定企业总体战略推动企业的总体发展｡

　　就战略管理会计报告的内容来看,战略管理会计报告不仅要提供企业内部经营的信息,还要提供竞争对手的信息;不仅要反应企业的利益,还要关注客户的利益｡战略管理思想下的管理会计报告应该把战略置于中心地位,它是根据公司的战略目标设计确定测评指标,并通过将员工报酬与测评指标联系起来的办法促使员工采取一切必要的行动去达到这些目标｡这种管理会计报告的指标体系应把企业的长期战略目标和短期行为有机的联系起来,使公司各个单位的战略与整个管理体系相吻合,并把战略方法和财务控制两者中很强大但被相互分割的部分紧密结合在一起｡现实的管理决策离不开财务指标,但没有一项决策是仅仅通过这些指标计算完成的,而应考虑各种难以或无法计量的因素｡财务指标和非财务指标的综合应用尤为重要,只有这样企业才能对外部市场的各种信息､需求及时做出对策,调整对内对外的战略部署｡概括而言,战略管理会计主要从顾客利益､企业利益和前途两方面入手,战略管理会计的报告指标也可以根据这两部分来设计｡
　　1. 顾客方面的衡量指标｡随着竞争的日益激烈,市场营销在企业中的地位日益显得重要｡市场营销观念认为,实现企业各项目标的关键在于正确确定目标市场的需求和欲望,并且比竞争者更有效地传送目标市场所期望地物品或服务,进而比竞争者更有效地满足目标市场地需求与欲望｡在这种观念指导下,企业应致力于顾客服务和顾客满意｡在确定企业地目标客户后,企业应想方设法满足目标客户的需要,以留住原有客户､吸引新客户,从而提高市场份额,从客户处获得更高的利润｡
　　客户指标一般分为:(1)市场份额｡可以根据政府或其他中介组织以及大众媒体对市场的总体规模的统计数字进行计算｡市场份额越大,从客户处获得的利润也就越高｡(2)客户保持率｡促使企业想办法留住老客户｡(3)客户获得率｡计算企业新客户的数量占原有客户数量的比例,目的是促使企业赢得新的客户｡(4)顾客的满意程度｡目的是提高客户对公司的满意度,从而留住老客户和争取新的客户｡(5)客户的获利能力｡一般用企业从某个客户或某个客户群体获取的利润与相对应的销售收入的比值来表示｡企业可以通过这个指标衡量某项交易是否有利可图｡如果某个客户与企业保持多年关系仍然无利可图,企业就应该摆脱这类长期不能从之获利的客户｡　企业方面的衡量指标｡
　　(1)企业内部经营过程的指标选择｡战略管理要求管理者构造一个具有企业自己特色的价值链｡企业的每项生产经营活动都是其创造价值的经济活动,企业所有互不相同又互相联系的生产经营活动构成了创造价值的一个动态过程,即企业价值链｡价值连的创新过程､经营过程､售后服务过程是一个整体,它们从客户的要求出发,目的是满足客户的要求｡①创新过程的目标是全面收集有关市场､客户的信息,抢在竞争对手之前设计开发出满足具体客户需要的新产品｡主要由以下指标来衡量:新产品销售额占全部销售额的比重､开发新产品所花费的时间､保本时间｡保本时间是指新产品从研发到投放市场获取相当于成本的利润额所需要的时间｡它能促使企业尽力降低开发成本,尽快收回研制开发所耗费的投资｡②经营过程的目标包括提高产品的质量､缩短生产经营周期和降低产品生产成本等方面｡与之相应,可以确定质量､时间､成本等方面的衡量指标｡质量指标可以通过合格品率和反工率相结合来衡量｡时间指标主要是企业完成订单周期的长短｡成本指标可以用单位生产成本指标来衡量经营过程降低成本方面的业绩｡③售后服务过程的目标是满足客户提出的合理的售后服务要求｡可以通过售后服务质量指标和时间指标来衡量｡
　　(2)企业财务的指标选择｡企业在其成长､维持､成熟三个阶段其财务指标有很大的不同｡①成长阶段企业发展潜力很大,资金较紧张,其重点是销售额的增加,体现在新市场､新客户､新产品和服务方面｡这一阶段要保持充分的开支水平,用于产品和工艺的开发､建立新的营销､销售和分配渠道｡因此企业财务方面的目标多为开发市场､提高市场占有率､扩大销售收入｡成长阶段可以侧重使用销售增长率这一指标｡②维持阶段企业努力保持现有市场份额,并使投资获得丰厚的利润,这一阶段的财务目标主要是与获利能力有关的指标,衡量企业获利能力的指标通常有净资产利润率(净资产利润率=销售利润率×总资产周转率×权益总资产率)｡从公式中可以说明企业的净资产利润率受三个因素的影响｡③收获阶段的企业注重现金流量的稳定性和获利能力的稳定性｡这时的财务目标主要是稳定的现金流量和稳定的获利能力,企业的净现金流量的稳定性是用经营活动的净现金流量的标准差与现金流量的平均值的比率来衡量｡如果计算的现金流量标准差系数越小,说明企业的现金净流量越稳定;反之,则说明企业现金净流量的波动性越大,越不稳定｡净利润的稳定性是指企业净利润的波动程度,也就是企业净利润的标准差系数,即用净利润标准差与平均净利润的比率来衡量｡净利润标准差系数越小,说明企业的获利越稳定,反之,则企业的获利能力波动大,获利能力不稳定｡此外,典型的财务指标如投资回报率､资金周转率､经济增加值等｡
　　(3)企业发展能力的指标选择｡企业的技术改进和学习能力也就是企业的发展能力,它影响到企业价值的大小和企业长期的价值增值｡企业为了适应全球性的激烈竞争必须不断改进其现有的产品和生产过程｡企业只有不断地开发新产品､提高生产效率,最大限度地满足顾客的需求,才能在激烈的市场竞争中发展壮大｡为此企业必须设立学习与成长方面地指标,以促进企业提高学习与成长能力｡
　　企业学习与成长的主体和基础是人,从企业层次看,其学习和成长过程实际是如何促进员工学习,如何发掘和利用个人知识储备中的有关部分,使之转化为企业组成部分｡一般来讲,企业的学习和成长能力可以从三个方面分析:雇员能力､信息系统的能力和雇员的积极性｡①对雇员能力的衡量指标包括雇员的满意程度､雇员的保持率､雇员的劳动生产率等指标｡雇员的满意程度直接影响到其工作态度､劳动生产率､反映速度和服务质量｡雇员保持率主要是看企业是否能留住人,如果雇员流失会给企业带来人力资源方面的损失,甚至是商业秘密的泄漏｡雇员的劳动生产率可以用每位雇员给企业带来的收入衡量｡②信息系统能力方面的目标是建立一个完善的信息系统,使雇员得到充分的关于客户､内部经营方面的信息反馈｡可以用信息覆盖比率这项指标来衡量信息系统满足雇员需要的能力｡③雇员的积极性方面的目标是调动雇员的积极性｡可以用每个雇员提出的合理化建议的数量来衡量｡一般来说,雇员的积极性越高,所提出的合理化建议也就越多｡
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