第二章变动成本法.pptx

本章主要内容：本章主要内容：1、成本性态、成本性态 2、混合成本的分解、混合成本的分解 3、变动成本法和完全成本法、变动成本法和完全成本法 成本是指企业在生产经营过程中对象化的，成本是指企业在生产经营过程中对象化的，以货币表现的为达到一定目的而应当或可能发生以货币表现的为达到一定目的而应当或可能发生的各种经济资源的价值牺牲或代价（注重必要性的各种经济资源的价值牺牲或代价（注重必要性和目的性）。和目的性）。如：如：机会成本机会成本 成本时态可以是过去时，现在完成时（实际成成本时态可以是过去时，现在完成时（实际成本）或将来时（是一种目标成本，属于成本控制）本）或将来时（是一种目标成本，属于成本控制）这与财务会计中的历史成本概念有较大差异。这与财务会计中的历史成本概念有较大差异。第一节第一节 成本分类成本分类一、按经济用途分一、按经济用途分经经济济用用途途制造成本制造成本非制造成本非制造成本直接材料直接材料直接人工直接人工制造费用制造费用期间费用期间费用产产品品成成本本 成本按经济用途分类是其他分类的基础，成本按经济用途分类是其他分类的基础，它反映了成本的构成，便于成本指标的它反映了成本的构成，便于成本指标的事事后后分析与考核，但由于它们没有与企业的分析与考核，但由于它们没有与企业的生产能力相联系，不便于成本指标的生产能力相联系，不便于成本指标的事前事前预测和控制预测和控制，也不利于将成本信息应用于，也不利于将成本信息应用于经营过程，因而不能深入挖掘降低成本的经营过程，因而不能深入挖掘降低成本的潜力。潜力。二、按成本性态分二、按成本性态分 成本性态也称为成本习性，成本性态也称为成本习性，是指在是指在一定条件一定条件下成本总额与特定业务量下成本总额与特定业务量之间的依存关系。之间的依存关系。“一定条件一定条件”即即相关范围，相关范围，也就是不改变或破也就是不改变或破坏特定成本项目固有特征的坏特定成本项目固有特征的时间与业务量时间与业务量的变动的变动范围。范围。业务量一般理解为生产或销售量，（但并不业务量一般理解为生产或销售量，（但并不单纯指这些），以单纯指这些），以 x 表示表示 正确的成本性态分析是管理会计进行预测、正确的成本性态分析是管理会计进行预测、决策、控制和考核的先决条件。决策、控制和考核的先决条件。成成本本性性态态固定成本固定成本变动成本变动成本混合成本混合成本 固定成本固定成本在一定期间和一定业务量范围内在一定期间和一定业务量范围内总额不总额不随业务量发生变化的成本。随业务量发生变化的成本。（一）固定成本（一）固定成本租赁费、办公费、广告费、差旅费、保租赁费、办公费、广告费、差旅费、保险费、培训费、新产品开发研究费、管理和险费、培训费、新产品开发研究费、管理和销售人员的薪金、折旧等不随产量或销售量销售人员的薪金、折旧等不随产量或销售量变动的费用。变动的费用。1、含义、含义2、固定成本的特征、固定成本的特征业务量业务量业务量业务量成本成本成本成本Y=ayxxyY=a/x总额不变性、单位固定成本的反比例变动性总额不变性、单位固定成本的反比例变动性3、固定成本的细分及降低措施、固定成本的细分及降低措施按按是否受是否受管理当局管理当局短期决策行为短期决策行为的影响的影响：约束性固定成本：约束性固定成本：不受管理当局短期决策行为的不受管理当局短期决策行为的影响影响。是企业经营业务必须负担的最低成本，短期。是企业经营业务必须负担的最低成本，短期不能轻易改变，如：折旧、工资、保险费等。要降低不能轻易改变，如：折旧、工资、保险费等。要降低只能合理利用生产能只能合理利用生产能力，从力，从降低单位成本降低单位成本入手而入手而不宜不宜降低总额降低总额。酌量性固定成本：酌量性固定成本：受管理当局短期决策行为的影受管理当局短期决策行为的影响可在不同时期改变其数额，如广告、职工培训费等。响可在不同时期改变其数额，如广告、职工培训费等。要降低可以要降低可以精打细算、避免浪费精打细算、避免浪费来降低其总额。来降低其总额。（二）变动成本（二）变动成本1、含义与内容、含义与内容包括：直接材料、直接人工，制造费用中随包括：直接材料、直接人工，制造费用中随产量正比例变动的费用如：物料用品费、燃料费、产量正比例变动的费用如：物料用品费、燃料费、动力费；销售费用中按销售量支付的佣金、装运动力费；销售费用中按销售量支付的佣金、装运费、包装费；计件工资、外加工费、按工作量计费、包装费；计件工资、外加工费、按工作量计提的折旧费。提的折旧费。变动成本变动成本在一定范围内在一定范围内总额总额随业务量随业务量正比例变化。正比例变化。总额正比例变动总额正比例变动单位额单位额变动成本的变动成本的不变不变Y=bxY=bX 业务量业务量X 业务量业务量Y 成本成本Y 成本成本2、变动成本的特征、变动成本的特征约束性变动成本约束性变动成本消耗量受技术等客观因消耗量受技术等客观因素影响的变动成本，管理当局无法改变的成本。素影响的变动成本，管理当局无法改变的成本。也称为技术性变动成本。也称为技术性变动成本。如如:直接材料直接材料3、变动成本的细分及降低措施、变动成本的细分及降低措施 通过通过改进设计、工艺技术、提高材料利用率改进设计、工艺技术、提高材料利用率和劳动生产率，降低单耗，避免浪费和劳动生产率，降低单耗，避免浪费来降低。来降低。如：材料耗用额如：材料耗用额酌量性变动成本酌量性变动成本受企业管理部门决策影响受企业管理部门决策影响的变动成本。如：按产量计算的薪酬，按销售收入的变动成本。如：按产量计算的薪酬，按销售收入的一定比例计算销售佣金等。的一定比例计算销售佣金等。通过通过采取科学决策，降低材料采购成本，优采取科学决策，降低材料采购成本，优化劳动组合，严格控制开支的手段化劳动组合，严格控制开支的手段来降低。如：来降低。如：采购价格、计件单价等。采购价格、计件单价等。固定成本固定成本 变动成本变动成本 总额总额不变不变 a 正比例正比例 bx 单位额单位额反比例反比例 a/x 不变不变 b固定成本与变动成本的比较：固定成本与变动成本的比较：由于采用了由于采用了“是否变动是否变动”和和“是否正比例变是否正比例变动动”这样的双重分类，其结果必然导致出现了游这样的双重分类，其结果必然导致出现了游离于固定成本和变动成本之间的混合成本。离于固定成本和变动成本之间的混合成本。（三）混合成本（三）混合成本 混合成本的总额随业务量变化但不成正比例。混合成本的总额随业务量变化但不成正比例。如：企业的电话费、机器设备的维护保养费。如：企业的电话费、机器设备的维护保养费。1、阶梯式（半固定成本）、阶梯式（半固定成本）如：化验员、检验员的工资，受开工班次影响的如：化验员、检验员的工资，受开工班次影响的设备动力费等。设备动力费等。一定的业务量范围内成一定的业务量范围内成本不随业务量变动，但突破本不随业务量变动，但突破范围后会跳跃式上升，而在范围后会跳跃式上升，而在新变动范围内固定，直到出新变动范围内固定，直到出现另一个新的跳跃为止。现另一个新的跳跃为止。表现在针对固定成本的业务量相关范围较表现在针对固定成本的业务量相关范围较大，直接取决于企业的经营能力；而半固定成大，直接取决于企业的经营能力；而半固定成本的业务量相对较小。本的业务量相对较小。固定成本的相关范围可以分割为若干个半固定成本的相关范围可以分割为若干个半固定成本的相关范围，半固定成本在这若干相固定成本的相关范围，半固定成本在这若干相关范围内呈现阶梯式跃升。关范围内呈现阶梯式跃升。与固定成本的区别：与固定成本的区别：2、标准式（半变动成本、标准式（半变动成本）通常有一个初始值，它不随业务量的变化而变通常有一个初始值，它不随业务量的变化而变化，体现着固定成本的性态，但在初始值以上，化，体现着固定成本的性态，但在初始值以上，则随业务量的变化而变化，呈现出变动成本性态。则随业务量的变化而变化，呈现出变动成本性态。在一个基数以上类似变动成本。在一个基数以上类似变动成本。如：水电费、电话费、租金等如：水电费、电话费、租金等3、低坡式（延期变动成本）、低坡式（延期变动成本）在一定的业务量范围内总额不在一定的业务量范围内总额不变，但突破这一范围后，超额变，但突破这一范围后，超额部分的成本就相当于变动成本。部分的成本就相当于变动成本。如：加班工资如：加班工资4、曲线式变动成本、曲线式变动成本通常有一初始量不变，相当通常有一初始量不变，相当于固定成本，在初始量的基于固定成本，在初始量的基础上，成本随业务量变动但础上，成本随业务量变动但不是线性。不是线性。（四）相关范围（四）相关范围 它是表示保持某种成本性态的时间和空间范它是表示保持某种成本性态的时间和空间范围。在该范围内，其成本总额不受业务量的影响，围。在该范围内，其成本总额不受业务量的影响，超过这个范围，则要发生变化，即在一定期间内、超过这个范围，则要发生变化，即在一定期间内、一定的产量与业务量的限度。一定的产量与业务量的限度。它有两方面的含义：它有两方面的含义：1、指特定的期间。在较长时期内所有成本都、指特定的期间。在较长时期内所有成本都是可变的。是可变的。2、它指特定的产量水平。一般指现有的生产、它指特定的产量水平。一般指现有的生产能力水平。能力水平。相关范围的作用及成本性态的特点相关范围的作用及成本性态的特点只要在相关范围内，无论时间和业务量怎样变化，只要在相关范围内，无论时间和业务量怎样变化，都不会改变固定成本总额的不变性和变动成本总额的都不会改变固定成本总额的不变性和变动成本总额的正比例变动性，正比例变动性，离开了相关范围的约束就没有固定成离开了相关范围的约束就没有固定成本和变动成本。本和变动成本。因为没有总额绝对不变的固定成本和因为没有总额绝对不变的固定成本和绝对正比例变动的变动成本。绝对正比例变动的变动成本。成本性态的特点：成本性态的特点：相对性相对性随空间改变随空间改变暂时性暂时性随时间改变随时间改变可转化性可转化性即使时空不变，某些成本项目可以即使时空不变，某些成本项目可以在固定成本和变动成本之间转化在固定成本和变动成本之间转化三、按决策相关性分类三、按决策相关性分类（一）相关成本（一）相关成本 与决策有关联关系的成本。与决策有关联关系的成本。如：机会成本、付现成本、差量成本如：机会成本、付现成本、差量成本等。等。（二）无关成本（二）无关成本 与决策无关联的成本，对决策没有影与决策无关联的成本，对决策没有影响的成本。响的成本。如：沉没成本、历史成本、共同、成如：沉没成本、历史成本、共同、成本等。本等。第二节第二节 混合成本的分解混合成本的分解在明确各种成本性态的基础上，按一定程序和方在明确各种成本性态的基础上，按一定程序和方法，将法，将全部成本划分为全部成本划分为固定成本固定成本和和变动成本变动成本两部分两部分，并并建立建立相应的相应的成本函数模型成本函数模型（总成本（总成本Y倚业务量倚业务量X变变化的方程式）化的方程式）的过程。从而为应用变动成本法，开展的过程。从而为应用变动成本法，开展本量利分析等奠定基础。本量利分析等奠定基础。无论哪一类的混合成本均可以直线方程无论哪一类的混合成本均可以直线方程y=a+bx去模拟去模拟a:混合成本中的混合成本中的固定部分固定部分bx:混合成本中的混合成本中的变动部分变动部分b:混合成本中的混合成本中的单位变动额单位变动额1、适用对象：生产条件稳定，成本波动不大，、适用对象：生产条件稳定，成本波动不大，历史资料完备的企业历史资料完备的企业2、具体方法：高低点法、散布图、回归直线、具体方法：高低点法、散布图、回归直线法法一、历史资料分析法一、历史资料分析法 其基本做法是：根据以往若干时期的数据其基本做法是：根据以往若干时期的数据所表现出来的实际成本与业务量之间的依存关系所表现出来的实际成本与业务量之间的依存关系来描述成本的性态，并以此来确定决策所需要的来描述成本的性态，并以此来确定决策所需要的未来成本数据。未来成本数据。步骤：步骤：选择高低点的坐标（以选择高低点的坐标（以业务量业务量的高低为准，的高低为准，确定其对应的成本）确定其对应的成本）即：即：先找到资料中最大和最先找到资料中最大和最小的小的X值，再找对应的值，再找对应的Y值值（x1，Y1),(x2,Y2)。先算：先算：（一）高低点法（一）高低点法 则：则：a=y1-bx1或或a=y2-bx2最后：建立成本模型最后：建立成本模型y=a+bx例例1：某企业生产的甲产品：某企业生产的甲产品712月份的产量及成本资月份的产量及成本资料如下表所示：试采用高低点法进行成本性态分析料如下表所示：试采用高低点法进行成本性态分析 月份月份 7 8 9 10 11 12 产量产量（件）（件）40 42 45 43 46 50总成本总成本（元）（元）880091009600930098009700解：解：1）从表中找出最高点和最低点：）从表中找出最高点和最低点：产量（件）产量（件）X总成本总成本（元）（元）Y最高点最高点509700最低点最低点4088002）计算）计算y=a+bx中的中的a、b值：值：b=（9700-8800）/（50-40）=90元元将将b代入高点：代入高点：9700=a+90*50或将或将b代入低点：代入低点：8800=a+90*40均可得均可得a=52003）将）将a、b值代入值代入y=a+bx中，则成本性态模型为：中，则成本性态模型为：Y=5200+90 x 优点优点：简单适用：简单适用 缺点：缺点：由于各点与回归直线距离不一，所由于各点与回归直线距离不一，所选高点和低点不能完全代表有关资料的变化关选高点和低点不能完全代表有关资料的变化关系，有一定误差。系，有一定误差。应注意的应注意的 问题：问题：1、所选用的成本数据必须能够代表生产活动的正、所选用的成本数据必须能够代表生产活动的正常情况，不能包含非正常情况下的费用支出。常情况，不能包含非正常情况下的费用支出。2、高低点只适用相关范围内的混合成本的分解，、高低点只适用相关范围内的混合成本的分解，超过相关范围则不适用。超过相关范围则不适用。3、当业务量的最高点和最低点不止一个而成本又、当业务量的最高点和最低点不止一个而成本又不同时，不同时，高点取成本大者，低点取成本小者高点取成本大者，低点取成本小者。4、当业务量的最高点或最低点与成本总额的最高、当业务量的最高点或最低点与成本总额的最高点或最低点不在同一时点上时，一般以点或最低点不在同一时点上时，一般以业务量业务量为依据为依据来确定最高点或最低点。来确定最高点或最低点。（二）散布图法：（二）散布图法：P 各点到成本线的距离之和最小（目测）各点到成本线的距离之和最小（目测）（1）将成本数据精确地标注在坐标图中；）将成本数据精确地标注在坐标图中；（2）目测成本变动趋势，根据该趋势画）目测成本变动趋势，根据该趋势画一条直线，尽量使直线上下两侧各点与直线一条直线，尽量使直线上下两侧各点与直线的距离之和相等，使误差达到最小限度。的距离之和相等，使误差达到最小限度。注意：注意：先计算先计算a，后计算，后计算b。步骤：求步骤：求n,xy,x,（x）2,y,（y）2，x2,y2的值的值计算相关系数计算相关系数r=若若r=1或或r1,则业务量与成本之间基本保则业务量与成本之间基本保持持线性关系线性关系，方可建立线性成本模型。，方可建立线性成本模型。（三）回归直线法（三）回归直线法最最小小二二乘乘法法的的理理论论基基础础是是样样本本的的n n个个实实际际值值Y Y与与其其相应的理论值相应的理论值YcYc的离差平方和达到最小，即：的离差平方和达到最小，即：式式中中，a a，b b是是待待定定参参数数，QQ是是a a，b b的的函函数数，要要使使QQ达达到到最最小小，依依据据函函数数求求极极限限的的原原理理，则则先先求求QQ对对a a和和b b的偏导数，再令其为的偏导数，再令其为0 0。即：。即：解方程得：解方程得：例例2：仍以上例仍以上例根据资料列表计算根据资料列表计算x、y、xy、x2xy，(y)2其结果如下表所示：其结果如下表所示：月份月份产量产量X混合成本混合成本YXYX2Y2118600010800032436，000，000220660013200040043，560，000319650012350036142，250，00041652008320025627，040，000522700015400048449，000，000625790019750062562，410，000728820022960078467，240，000821680014280044146，240，000n=8x=169y=54200 xy=1170600 x2=3675y2=373，740，000经计算，经计算，r=0.91,可建立线性模型可建立线性模型b=（81170600-16954200）/（83675-1692）=244.34(元元)a=(367554200-1691170600)/（83675-1692）=1613.35(元元)则成本性态模型为则成本性态模型为:y=1613.35+244.34x 优点：优点：包含了全部数据，避免了高包含了全部数据，避免了高低两点可能带来的偶然性。低两点可能带来的偶然性。缺点：缺点：计算复杂，而且分解的结果计算复杂，而且分解的结果仍具有假定性和估计成分。仍具有假定性和估计成分。应用该方法时，应剔除非正常值的应用该方法时，应剔除非正常值的影响。影响。二、账户分析法二、账户分析法 它是根据各个成本费用账户（含明细账它是根据各个成本费用账户（含明细账户）的内容，直接判断其与业务量之间的依户）的内容，直接判断其与业务量之间的依存关系，从而确定其成本性态的一种方法。存关系，从而确定其成本性态的一种方法。它的基本做法是：它的基本做法是：根据各有关成本账户的具体内容，判断其根据各有关成本账户的具体内容，判断其特征是更接近于固定成本还是变动成本，进而特征是更接近于固定成本还是变动成本，进而将其确定为固定成本或变动成本，然后将固定将其确定为固定成本或变动成本，然后将固定部分加总为固定成本总和，将变动成本加总为部分加总为固定成本总和，将变动成本加总为变动成本总和，再考虑业务量，即可计算出单变动成本总和，再考虑业务量，即可计算出单位变动成本位变动成本b，这样，这样，y=a+bx就得出了。就得出了。优点：优点：比较准确，简便。比较准确，简便。缺点：缺点：受相关分析人员的判断力的影受相关分析人员的判断力的影响，主观性较大，在一定程度上具有片响，主观性较大，在一定程度上具有片面性和局限性。面性和局限性。三、工程分析法（技术测定法）三、工程分析法（技术测定法）它是根据投入与才产出量之间的关系，通它是根据投入与才产出量之间的关系，通过研究试验，计算出每单位产品所需的投入量，过研究试验，计算出每单位产品所需的投入量，从而测定计算变动成本和固定成本数额的方法。从而测定计算变动成本和固定成本数额的方法。如：蒸汽车间将锅炉所耗燃料视为混合费如：蒸汽车间将锅炉所耗燃料视为混合费用，如将锅炉中的水加热到用，如将锅炉中的水加热到100度时所需燃料度时所需燃料为固定费用，达到为固定费用，达到100度后，每生产一吨蒸汽度后，每生产一吨蒸汽所耗的燃料为变动成本，则通过实地的技术测所耗的燃料为变动成本，则通过实地的技术测定和计算，即可确定其固定成本和变动成本。定和计算，即可确定其固定成本和变动成本。其基本步骤为：其基本步骤为：（1）确定研究的成本项目；）确定研究的成本项目；（2）对导致成本形成的生产过程进行观察和）对导致成本形成的生产过程进行观察和分析；分析；（3）确定生产过程的最佳操作方法；）确定生产过程的最佳操作方法；（4）以最佳操作方法为标准方法，测定标准）以最佳操作方法为标准方法，测定标准方法下成本项目的每一项构成内容，并按成方法下成本项目的每一项构成内容，并按成本性态分别确定为固定成本和变动成本。本性态分别确定为固定成本和变动成本。例：见书例：见书59页页优点优点：（1）它是一种独立的分析方法，即在缺乏历史成）它是一种独立的分析方法，即在缺乏历史成本数据的情况下也可以采用；本数据的情况下也可以采用；（2）排除了非正常因素的影响；）排除了非正常因素的影响；（3）分析结果更具有客观性、科学性和先进性。）分析结果更具有客观性、科学性和先进性。（1）分析成本较高，耗时、财和人力；）分析成本较高，耗时、财和人力；（2）由于其依赖的投入产出关系只存在于）由于其依赖的投入产出关系只存在于生产过程中的直接消耗部分，对间接部分就不生产过程中的直接消耗部分，对间接部分就不能用。所以，对那些不直接将其归属于特定投能用。所以，对那些不直接将其归属于特定投入产出过程的成本，或属于不能单独进行观察入产出过程的成本，或属于不能单独进行观察的联合过程中的成本，如间接成本，不能用此的联合过程中的成本，如间接成本，不能用此法。法。缺点：缺点：以上分析方法，是对一个成本性态进行研以上分析方法，是对一个成本性态进行研究的过程，而不仅仅是一个计算过程，各种方法究的过程，而不仅仅是一个计算过程，各种方法各有优缺点。但是，它们都有一定的假定性，即各有优缺点。但是，它们都有一定的假定性，即在相关范围内假定成本的构成要素不变。因此，在相关范围内假定成本的构成要素不变。因此，分析结果不可能绝对准确，只能求近似值。分析结果不可能绝对准确，只能求近似值。在西方一些小企业，为了简化，只要混合在西方一些小企业，为了简化，只要混合成本在相关范围内变动不大，可全部视为固定成成本在相关范围内变动不大，可全部视为固定成本处理，不再分解；如果混合成本总额在相关范本处理，不再分解；如果混合成本总额在相关范围内与业务量总数间基本保持正比例增减变动关围内与业务量总数间基本保持正比例增减变动关系，可全部视为变动成本处理。系，可全部视为变动成本处理。第三节第三节 变动成本法变动成本法在组织常规的成本计算过程中，在组织常规的成本计算过程中，以成本性态分以成本性态分析为前提，析为前提，只将变动生产成本作为产品成本构成内只将变动生产成本作为产品成本构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。式。在组织常规的成本计算过程中，在组织常规的成本计算过程中，以成本按经济以成本按经济用途分类为前提，用途分类为前提，将全部生产成本作为产品成本构将全部生产成本作为产品成本构成内容，只将非生产成本作为期间成本，按传统式成内容，只将非生产成本作为期间成本，按传统式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。一、对完全成本法的评价一、对完全成本法的评价按照完全成本法处理的理由是：按照完全成本法处理的理由是：变动成本部分和固定成本部分都是产品变动成本部分和固定成本部分都是产品生产所必须支付的费用，没有原材料和人工生产所必须支付的费用，没有原材料和人工不能生产出产品，但没有设备同样也不能生不能生产出产品，但没有设备同样也不能生产出产品，所以都应列入产品成本中。产出产品，所以都应列入产品成本中。（一）优点（一）优点 1、能完整地计算产品成本和存货价值，符、能完整地计算产品成本和存货价值，符合产品成本补偿原则，便于直接对外编制会计合产品成本补偿原则，便于直接对外编制会计报表，也符合公认的会计准则要求；报表，也符合公认的会计准则要求；2、采用该法计算产品成本，产量越大，单、采用该法计算产品成本，产量越大，单位产品成本就越低，能促使企业通过增加产量位产品成本就越低，能促使企业通过增加产量来降低成本。来降低成本。但是，从管理的角度讲，成本计算的目的，不仅但是，从管理的角度讲，成本计算的目的，不仅在于知道成本，算出利润，而主要在于在于知道成本，算出利润，而主要在于控制成本控制成本。因此，该法具有一些局限性。因此，该法具有一些局限性。（二）局限性（二）局限性 1、完全成本法计算出的单位产品成本不能真、完全成本法计算出的单位产品成本不能真实反映生产部门成本控制的真实成果。实反映生产部门成本控制的真实成果。例：例：产量（件）产量（件）100020003000单位变动成本（元）单位变动成本（元）222单位固定成本（元）单位固定成本（元）643产品单位成本（元）产品单位成本（元）865 由上可知，产品的单位成本在下降，但是单由上可知，产品的单位成本在下降，但是单位成本的降低并不是成本控制的结果，而是增加位成本的降低并不是成本控制的结果，而是增加产量的结果。它给人一种假象，似乎成本控制取产量的结果。它给人一种假象，似乎成本控制取得很大的成绩，其实恰恰掩盖了成本控制的不足，得很大的成绩，其实恰恰掩盖了成本控制的不足，因为固定成本总额不是减少了而是增加了。因为固定成本总额不是减少了而是增加了。只有控制只有控制单位变动成本和固定成本总额单位变动成本和固定成本总额，才，才能使全部成本真正地降低。能使全部成本真正地降低。2、采用完全成本法计算税前利润，容、采用完全成本法计算税前利润，容易使管理者产生易使管理者产生“重生产、轻销售重生产、轻销售”的观的观点，从而导致产品积压。点，从而导致产品积压。例：假定某企业某产品单位变动成本为例：假定某企业某产品单位变动成本为15元，固定成本各月均为元，固定成本各月均为4200元，该产品单价元，该产品单价75元。元。项目项目1月月2月月3月月期初存货（件）期初存货（件）0 30 0本期生产量（件）本期生产量（件）100 70 300本期销售量（件）本期销售量（件）70 100 50期末存货（件）期末存货（件）30 0 250单位产品成本元单位产品成本元15+4200/100=5715+4200/70=7515+4200/300=291销售收入销售收入75*70=5250750037502期初存货成本期初存货成本 0 1710 03本期生产成本本期生产成本57*100=570075*70=5250300*29=87004期末存货成本期末存货成本57*30=1710 0250*29=72505销售生产成本销售生产成本3900 6960 14506税前利润税前利润1260 5402300 问：为什么会出现这种情况问：为什么会出现这种情况:销售越销售越多利润反而越少？多利润反而越少？其根本原因在于：其根本原因在于：1月和月和3月生产量比月生产量比2月高，高出这些产量月高，高出这些产量使单位产品中固定成本明显减少，使单位产品的使单位产品中固定成本明显减少，使单位产品的利润增加，这就容易是管理者产生错觉：利润增加，这就容易是管理者产生错觉：认为只认为只要增加产量就可增加利润，因此容易导致盲目生要增加产量就可增加利润，因此容易导致盲目生产，造成产品积压。产，造成产品积压。3、采用完全成本法不利于成本控制、采用完全成本法不利于成本控制、预测和决策预测和决策 由于完全成本法中的成本包括固定和变动部由于完全成本法中的成本包括固定和变动部分，这必然给成本控制带来困难。另外，按此方分，这必然给成本控制带来困难。另外，按此方法进行本量利分析，不利于短期经营决策。法进行本量利分析，不利于短期经营决策。如：在企业有剩余生产能力时，客户订货时如：在企业有剩余生产能力时，客户订货时提出的价格低于单位产品成本时，可能会使管理提出的价格低于单位产品成本时，可能会使管理者认为无利可图拒绝订货，从而丧失获利机会。者认为无利可图拒绝订货，从而丧失获利机会。例：某企业资料如下：固定成本例：某企业资料如下：固定成本70万，每月生万，每月生产量产量2万件，有剩余生产能力万件，有剩余生产能力5000件。单位直接材料件。单位直接材料成本成本25元，直接人工元，直接人工30元，变动制造费用元，变动制造费用10元，元，每每单位产品变动成本总额为单位产品变动成本总额为65元元。现公司接到一份定单，需要产品现公司接到一份定单，需要产品1000件，件，售价售价90元元。而该公司有关领导得知每件产品的单位成本为：而该公司有关领导得知每件产品的单位成本为：65+700000/20000=100元元，因此拒绝了这份定，因此拒绝了这份定单。你认为这个决策对吗？单。你认为这个决策对吗？错了。错了。收入收入=90*1000=90000元元变动成本变动成本=65*1000=65000元元贡献毛益贡献毛益=25000元元 公司有剩余生产能力，每月的固定成本公司有剩余生产能力，每月的固定成本700000元照样发生，并不受该项定单决策的影元照样发生，并不受该项定单决策的影响，企业失去了响，企业失去了25000元的获利机会。元的获利机会。4、采用完全成本法增加成本核算的、采用完全成本法增加成本核算的工作量，同时影响了成本核算的准确性和工作量，同时影响了成本核算的准确性和及时性。及时性。因为采用该法要将固定成本分摊到各种产品因为采用该法要将固定成本分摊到各种产品中去，工作量较大。另外，在分摊时，总带有一中去，工作量较大。另外，在分摊时，总带有一定的假定性和主观性，从而影响成本核算的准确定的假定性和主观性，从而影响成本核算的准确性。性。二、变动成本法二、变动成本法（一）概念（一）概念 指产品成本和存货成本中只包括变动成本，指产品成本和存货成本中只包括变动成本，而把固定成本作为期间成本处理的一种成本计算而把固定成本作为期间成本处理的一种成本计算方法。方法。（二）特点（二）特点 1、产品成本中只包括直接材料、直接人工、产品成本中只包括直接材料、直接人工和变动制造费用。这也是变动成本法这一名称的和变动制造费用。这也是变动成本法这一名称的由来。由来。2、所以固定成本都作为期间成本直接计入、所以固定成本都作为期间成本直接计入当期损益以冲减当期的利润额，而不摊入产品成当期损益以冲减当期的利润额，而不摊入产品成本中去。本中去。3、需要分段计算利润，从而引出、需要分段计算利润，从而引出“边际边际贡献贡献”这个重要概念。这个重要概念。边际贡献：边际贡献：产品销售收入减去变动成本产品销售收入减去变动成本后的余额。后的余额。销售收入销售收入-变动成本变动成本=边际贡献边际贡献 边际贡献边际贡献-期间成本期间成本=税前利润税前利润（三）变动成本法与完全成本法的比较（三）变动成本法与完全成本法的比较1、产品成本构成不同、产品成本构成不同完全成本法下：完全成本法下：制造制造成本成本直接材料直接材料直接人工直接人工变动制造费用变动制造费用固定制造费用固定制造费用非制造非制造成本成本管理成本管理成本销售成本销售成本产品成本产品成本期间成本期间成本变动成本法下：变动成本法下：制造制造成本成本直接材料直接材料直接人工直接人工变动制造费用变动制造费用固定制造费用固定制造费用非制造非制造成本成本管理成本管理成本销售成本销售成本产品成本产品成本期间成本期间成本该区别是二者的主要区别，其他区别由此该区别是二者的主要区别，其他区别由此产生产生。例：某企业某月生产例：某企业某月生产1000件，销售件，销售900件，件，每件直接材料每件直接材料8元，直接人工元，直接人工6元，变动制造费元，变动制造费用用4元，固定制造费用总和为元，固定制造费用总和为2000元。则产品元。则产品成本构成如下表。成本构成如下表。成本项目成本项目完全成本法完全成本法变动成本法变动成本法总成本总成本单位成本单位成本总成本总成本单位成本单位成本直接材料直接材料8000880008直接人工直接人工6000660006变动制造变动制造费用费用4000440004固定制造固定制造费用费用20002合计合计200002018000182、存货成本构成不同、存货成本构成不同 完全成本法将企业在一定时期内和一定业务量完全成本法将企业在一定时期内和一定业务量范围内发生的全部成本，在已售产品、库存产品范围内发生的全部成本，在已售产品、库存产品之间进行分配，所以，期末存货成本中包含了一之间进行分配，所以，期末存货成本中包含了一部分固定生产成本。部分固定生产成本。在变动成本法下，已售产品、库存产品只负在变动成本法下，已售产品、库存产品只负担变动生产成本，单位产品成本和库存存货成本担变动生产成本，单位产品成本和库存存货成本里只包括变动生产成本，存货中没有分摊固定成里只包括变动生产成本，存货中没有分摊固定成本，仍按变动生产成本计价。本，仍按变动生产成本计价。因此，按变动成本法计算的存货成本必然因此，按变动成本法计算的存货成本必然低于完全成本法下的存货成本。低于完全成本法下的存货成本。变变：销货成本销货成本=单位变动生产成本单位变动生产成本本期销售量本期销售量完完：销货成本销货成本=期初存货成本期初存货成本+本期发生的产品成本本期发生的产品成本-期末存货成本期末存货成本例：按上例，期末有例：按上例，期末有100件产品件产品 按完全成本法对期末存货计价应为：按完全成本法对期末存货计价应为：100*20=2000元元 按变动成本法对期末存货计价应为：按变动成本法对期末存货计价应为：100*18=1800元元二者相差二者相差200元，即为元，即为100*2=200元元3、计算利润的口径不同、计算利润的口径不同完全成本法下：完全成本法下：（1）产品销售收入）产品销售收入-产品销售成本产品销售成本=销售毛利销售毛利其中：其中：产品销售成本产品销售成本=期初存货成本期初存货成本+本期生产成本本期生产成本 -期末存货成本期末存货成本（2）销售毛利）销售毛利-（管理成本（管理成本+销售成本）销售成本）=利润总额利润总额变动成本法下：变动成本法下：（1）产品销售收入）产品销售收入-销售销售变动成本（不是变动生产成变动成本（不是变动生产成本）本）=边际贡献边际贡献（2）边际贡献）边际贡献-固定成本固定成本=利润总额利润总额例：某公司属于一家制造企业，该公司生产甲产品，本年例：某公司属于一家制造企业，该公司生产甲产品，本年生产量为生产量为2000件，当期全部完工，全年销售件，当期全部完工，全年销售1500件，销件，销售单价售单价20元。其余资料如下：元。其余资料如下：直接材料直接材料10000元，直接人工元，直接人工2000元，变动制造元，变动制造费用费用2000元，固定制造费用元，固定制造费用4000元，管理费用元，管理费用1000元，销售费用元，销售费用2000元。元。完全成本法下：完全成本法下：单位产品成本单位产品成本=（10000+2000+2000+4000）/2000=9元元变动成本法下：变动成本法下：=（10000+2000+2000）/2000=7元元编制损益表如下：编制损益表如下：变动成本法下变动成本法下完全成本法下完全成本法下销售收入销售收入 30000 减：变动成本减：变动成本 10500边际贡献边际贡献 19500 减：固定成本减：固定成本 7000 其中：固定制造费用其中：固定制造费用 4000 管理费用管理费用 1000 销售费用销售费用 2000销售收入销售收入 30000 减：产品销售成本减：产品销售成本 13500 期初存货成本期初存货成本 0 本期生产成本本期生产成本 18000 期末存货成本期末存货成本 4500 销售毛利销售毛利 16500 减：管理费用减：管理费用 1000 销售费用销售费用 2000 税前利润税前利润 12500税前利润税前利润 13500 两种方法计算的损益相差两种方法计算的损益相差1000元，主要是由元，主要是由于期末存货造成的。期末存货有于期末存货造成的。期末存货有500件，每件分件，每件分摊的固定制造费用为摊的固定制造费用为4000/2000=2元，共元，共500*2=1000元，这部分随着期末存货转入下元，这部分随着期末存货转入下一期，本期销售收入补偿的总成本中固定制造费一期，本期销售收入补偿的总成本中固定制造费用就少了用就少了1000元，只有元，只有3000元。而按变动成本元。而按变动成本法，固定制造费用法，固定制造费用4000元全部从当期收入中扣元全部从当期收入中扣除，从而使二者相差除，从而使二者相差1