第四章非货币性资产交换.pptx

本章主要内容 第一节 非货币性资产交换的认定 第二节 非货币性资产交换的确认和计量 高级财务会计高级财务会计 第三节 非货币性资产交换的会计处理 习题与思考 非货币性资产交换的认定 一高级财务会计高级财务会计第一节 非货币性资产交换的认定 一、非货币性资产交换的认定一、非货币性资产交换的认定 非货币性资产交换非货币性资产交换是交易双方是交易双方主要以非货币主要以非货币性资产性资产进行的交换。不涉及或只涉及进行的交换。不涉及或只涉及少量的少量的货币货币性资产。性资产。货币性资产货币性资产，是指企业持有的，是指企业持有的货币资金和将货币资金和将以固定或可确定的金额收取的以固定或可确定的金额收取的资产，包括资产，包括现金、现金、银行存款银行存款、应收账款和应收票据应收账款和应收票据以及以及准备持有至准备持有至到期的债券投资到期的债券投资等。等。非货币性资产非货币性资产是指货币性资产以外的资产，是指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、长期股权投资、包括存货、固定资产、无形资产、长期股权投资、不准备持有至到期的债券投资等。不准备持有至到期的债券投资等。高级财务会计高级财务会计第一节 非货币性资产交换的认定 涉及涉及少量少量货币性资产的交换为非货币性资产货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例是交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例是否否低于低于25%作为参考比例，也就是说，比例低于作为参考比例，也就是说，比例低于25%的，视为非货币性资产交换；高于的，视为非货币性资产交换；高于25%（含（含25%）的，视为货币性资产交换。）的，视为货币性资产交换。补价补价补价补价 整个交换金额整个交换金额整个交换金额整个交换金额25%25%“整个交换金额整个交换金额”是指是指交易价格（公允价值或交易价格（公允价值或账面价值账面价值），），不包含相关税费不包含相关税费不包含相关税费不包含相关税费。第一节 非货币性资产交换的认定 二、非货币性资产交换不涉及的交易和事项二、非货币性资产交换不涉及的交易和事项（一）与所有者或所有者以外方面的分派股利（一）与所有者或所有者以外方面的分派股利（资本性交易）、政府补助、捐赠等、政府补助、捐赠等非互惠转让非互惠转让（二）在企业合并、债务重组中和发行股票取得（二）在企业合并、债务重组中和发行股票取得的非货币性资产的非货币性资产高级财务会计高级财务会计非货币性资产交换的确认和计量 二高级财务会计高级财务会计第二节 非货币性资产交换的确认和计量 确认和计量的原则确认和计量的原则 最大的原则：先卖后买，以换出定换入。最大的原则：先卖后买，以换出定换入。存在公允价值与账面价值两种计量基础。存在公允价值与账面价值两种计量基础。一、公允价值一、公允价值 非货币性资产交换同时满足下列两个条件的，非货币性资产交换同时满足下列两个条件的，应当以应当以公允价值和应支付的相关税费公允价值和应支付的相关税费作为换入资作为换入资产的成本，产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益计入当期损益：要同时满足两个条件：一是要同时满足两个条件：一是具有商业实质具有商业实质；二是二是换入资产或换出资产的公允价值能可靠计量换入资产或换出资产的公允价值能可靠计量（换入和换出二者之一）（换入和换出二者之一）。高级财务会计高级财务会计第二节 非货币性资产交换的确认和计量 公允价值能够可靠计量的判断：公允价值能够可靠计量的判断：第一第一，换入，换入资产或换出资产存在活跃市场；资产或换出资产存在活跃市场；第二第二，类似资产，类似资产存在活跃市场；存在活跃市场；第三第三，满足估值技术条件（变动，满足估值技术条件（变动区间小、概率能确定）。区间小、概率能确定）。换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以量的，应当以换出资产公允价值换出资产公允价值作为确定换入资作为确定换入资产成本的基础，一般来说，取得资产的成本应当产成本的基础，一般来说，取得资产的成本应当按照按照所放弃资产的对价所放弃资产的对价来确定，在非货币性资产来确定，在非货币性资产交换中，换出资产就是放弃的对价，如果其公允交换中，换出资产就是放弃的对价，如果其公允价值能够可靠确定，应当价值能够可靠确定，应当优先考虑按照换出资产优先考虑按照换出资产的公允价值的公允价值作为确定换入资产成本的基础作为确定换入资产成本的基础；如果；如果有确凿证据表明换人资产的公允价值更加可靠的，有确凿证据表明换人资产的公允价值更加可靠的，应当以换入资产公允价值为基础确定换入资产的应当以换入资产公允价值为基础确定换入资产的成本，这种情况多发生在非货币性资产交换存在成本，这种情况多发生在非货币性资产交换存在补价的情况，因为存在补价表明换入资产和换出补价的情况，因为存在补价表明换入资产和换出资产公允价值不相等，一般不能直接以换出资产资产公允价值不相等，一般不能直接以换出资产的公允价值作为换入资产的成本。的公允价值作为换入资产的成本。第二节 非货币性资产交换的确认和计量 商业实质的判断商业实质的判断 是否具有商业实质，取决于换出资产和换入是否具有商业实质，取决于换出资产和换入资产的资产的未来现金流量未来现金流量未来现金流量未来现金流量或其或其现值现值现值现值是否是否差额较大差额较大差额较大差额较大。（一）判定条件（一）判定条件 1.未来现金流量未来现金流量风险、时间和金额风险、时间和金额显著不同：显著不同：比如用原材料交换设备比如用原材料交换设备 2.未来现金流量的未来现金流量的现值现值差额较大差额较大，且其差额且其差额且其差额且其差额与换人资产和换出资产的公允价值相比是重大的与换人资产和换出资产的公允价值相比是重大的与换人资产和换出资产的公允价值相比是重大的与换人资产和换出资产的公允价值相比是重大的 注：交换不同类的资产，通常具有商业实质，比注：交换不同类的资产，通常具有商业实质，比如原材料与固定资产交换。如原材料与固定资产交换。（二）关联方之间交换资产与商业实质的关（二）关联方之间交换资产与商业实质的关系系 关联方交易通常不具有商业实质。关联方交易通常不具有商业实质。高级财务会计高级财务会计第三节 非货币性资产交换的会计处理 判断：在非货币性资产交换中，如果换判断：在非货币性资产交换中，如果换入资产的未来现金流量在风险、金额、时间入资产的未来现金流量在风险、金额、时间方面与换出资产显著不同，即使换入或换出方面与换出资产显著不同，即使换入或换出资产的公允价值不能可靠计量，也应将该交资产的公允价值不能可靠计量，也应将该交易认定为具有商业实质。（易认定为具有商业实质。（）一般来讲，一般来讲，如果换入资产和换出资产的如果换入资产和换出资产的公允价值都不能可靠计量时公允价值都不能可靠计量时，该项非货币性，该项非货币性资产交换资产交换通常不具有商业实质通常不具有商业实质，因为因为在这种在这种情况下，情况下，很难比较很难比较两项资产产生的未来现金两项资产产生的未来现金流量在时间、风险和金额方面的流量在时间、风险和金额方面的差异，很难差异，很难判断两项资产交换后对企业经济状况改变所判断两项资产交换后对企业经济状况改变所起的不同效用起的不同效用。(见见p311)第二节 非货币性资产交换的确认和计量 二、账面价值二、账面价值 不具有商业实质或交换涉及资产的公不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换，应当按照换，应当按照换出资产的账面价值和应支换出资产的账面价值和应支付的相关税费付的相关税费，作为换入资产的成本，作为换入资产的成本，无无论是否支付补价，均不确认损益论是否支付补价，均不确认损益；收到或；收到或支付的支付的补价补价作作为为确定换入资产成本的确定换入资产成本的调整调整因素因素，其中，收到补价方应当以换出资产的账面价值减，其中，收到补价方应当以换出资产的账面价值减去补价作为换入资产的成本；支付补价方应当以换出资去补价作为换入资产的成本；支付补价方应当以换出资产的账面价值加上补价作为换入资产的成本。产的账面价值加上补价作为换入资产的成本。高级财务会计高级财务会计非货币性资产交换的会计处理 三高级财务会计高级财务会计第三节 非货币性资产交换的会计处理 最大的原则：先卖后买，以换出定换入最大的原则：先卖后买，以换出定换入最大的原则：先卖后买，以换出定换入最大的原则：先卖后买，以换出定换入。存在公允价值与账面价值两种计量基础。存在公允价值与账面价值两种计量基础。一、以公允价值计量的会计处理一、以公允价值计量的会计处理 非货币性资产交换非货币性资产交换具有商业实质且公允价值具有商业实质且公允价值能够可靠计量的能够可靠计量的，应当以，应当以换出资产的公允价值和换出资产的公允价值和应支付的相关税费应支付的相关税费作为换入资产的成本，除非有作为换入资产的成本，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产公确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产公允价值更加可靠。允价值更加可靠。在以公允价值计量的情况下，在以公允价值计量的情况下，不论是否涉及不论是否涉及补价，只要换出资产的公允价值与其账面价值不补价，只要换出资产的公允价值与其账面价值不相同，就一定会涉及损益的确认相同，就一定会涉及损益的确认，因为非货币性，因为非货币性资产交换损益通常是换出资产公允价值与换出资资产交换损益通常是换出资产公允价值与换出资产账面价值的差额，通过非货币性资产交换予以产账面价值的差额，通过非货币性资产交换予以实现。实现。高级财务会计高级财务会计第三节 非货币性资产交换的会计处理 非货币性资产交换的会计处理，视换出资产的类别不非货币性资产交换的会计处理，视换出资产的类别不同而有所区别（同而有所区别（重点重点重点重点）：）：先卖后买，以换出定换入先卖后买，以换出定换入先卖后买，以换出定换入先卖后买，以换出定换入 1换出资产换出资产为为存货存货的，应当的，应当视同销售视同销售处理，根据收处理，根据收入准则入准则按照公允价值确认销售收入，同时结转销售成本按照公允价值确认销售收入，同时结转销售成本，相当于按照公允价值确认的收入和按账面价值结转的成本相当于按照公允价值确认的收入和按账面价值结转的成本之间的差额，也即换出资产公允价值和换出资产账面价值之间的差额，也即换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，在利润表中作为营业利润的构成部分予以列示。的差额，在利润表中作为营业利润的构成部分予以列示。2换出资产为换出资产为固定资产、无形资产固定资产、无形资产的，换出资产公的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营营业外收入或营业外支出业外支出。3换出资产为换出资产为长期股权投资长期股权投资的，换出资产公允价值的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入和换出资产账面价值的差额，计入投资收益投资收益。换入资产与换出资产涉及相关税费的，如换出存货视同销售计换入资产与换出资产涉及相关税费的，如换出存货视同销售计算的销项税额，换入资产作为存货应当确认的可抵扣增值税进项税额，算的销项税额，换入资产作为存货应当确认的可抵扣增值税进项税额，以及换出固定资产、无形资产视同转让应交纳的营业税等，按照相关以及换出固定资产、无形资产视同转让应交纳的营业税等，按照相关税收规定计算确定。税收规定计算确定。第三节 非货币性资产交换的会计处理 非货币性资产交换采用公允价值计量的，会计处非货币性资产交换采用公允价值计量的，会计处理的思路是：理的思路是：一方面，要确定换入资产的入账价值一方面，要确定换入资产的入账价值；另一方面，换出资产视同销售或转让另一方面，换出资产视同销售或转让。具体来说，就。具体来说，就是以换出资产的公允价值和应支付的相关税费（购买是以换出资产的公允价值和应支付的相关税费（购买税费），作为换入资产的成本即入账价值；换出资产税费），作为换入资产的成本即入账价值；换出资产视同销售，确认销售损益，结转销售成本（含销售税视同销售，确认销售损益，结转销售成本（含销售税费）。销售税费和购买税费是费）。销售税费和购买税费是指增值税以外的其他税指增值税以外的其他税费和运杂费等费和运杂费等。计算公式：计算公式：换入资产入账价值换入资产入账价值换出资产公允价值支付的补换出资产公允价值支付的补价（或收到的补价）购买税费价（或收到的补价）购买税费 销售或转让损益销售或转让损益换出资产公允价值换出资产账面换出资产公允价值换出资产账面价值销售税费价值销售税费 记住公式，无需区分交易方，无需区分有无补价，无需区分补记住公式，无需区分交易方，无需区分有无补价，无需区分补价支付方和收到方。价支付方和收到方。第三节 非货币性资产交换的会计处理 （一）不涉及补价的情况（一）不涉及补价的情况 【例例14-1】208年年9月，月，A公司以生产经营过程公司以生产经营过程中使用的一台设备交换中使用的一台设备交换B打印机公司生产的一批打印打印机公司生产的一批打印机，换入的打印机作为固定资产管理。机，换入的打印机作为固定资产管理。A、B公司均公司均为增值税一般纳税人，适用的为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为增值税税率为17%。设备的账面原价为设备的账面原价为150万元，在交换日的累计折旧为万元，在交换日的累计折旧为45万元万元，公允价值为公允价值为90万元万元。打印机的。打印机的账面价值为账面价值为110万元万元，在交换日的市场价格为，在交换日的市场价格为90万元万元，计税价格，计税价格等于市场价格。等于市场价格。B公司换入公司换入A公司的设备是生产打印公司的设备是生产打印机过程中需要使用的设备。机过程中需要使用的设备。假设假设A公司此前没有为该项设备计提资产减值准公司此前没有为该项设备计提资产减值准备，整个交易过程中，备，整个交易过程中，除除支付运杂费支付运杂费15 000元元外，外，没有发生其他相关税费没有发生其他相关税费。假设。假设B公司此前也没有为库公司此前也没有为库存打印机计提存货跌价准备，其在整个交易过程中存打印机计提存货跌价准备，其在整个交易过程中没有发生除增值税以外的其他税费。没有发生除增值税以外的其他税费。第三节 非货币性资产交换的会计处理 A公司的账务处理如下：公司的账务处理如下：A公司换入资产的增值税进公司换入资产的增值税进项税额项税额=900 00017%=153 000（元）（元）换出设备的增值税销项税额换出设备的增值税销项税额=900 00017%=153 000（元）（元）借：固定资产清理借：固定资产清理 1 050 000 累计折旧累计折旧 450 000 贷：固定资产贷：固定资产设备设备 1 500 000 借：借：固定资产清理固定资产清理 15 000 贷：银行存款贷：银行存款 15 000 借：固定资产借：固定资产打印机打印机 900 000 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）153 000 营业外支出营业外支出 165 000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 1 065 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）153 000第三节 非货币性资产交换的会计处理 B公司的账务处理如下：公司的账务处理如下：根据增值税的有关规定，企业以库存商品换入其他资根据增值税的有关规定，企业以库存商品换入其他资产，视同销售行为发生，应计算增值税销项税额，缴纳增产，视同销售行为发生，应计算增值税销项税额，缴纳增值税。值税。换出打印机的增值税销项税额为换出打印机的增值税销项税额为900 00017%=153 000（元）（元）换入设备的增值税进项税额换入设备的增值税进项税额=900 00017%=153 000（元）（元）借：固定资产借：固定资产设备设备 900 000 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）153 000 贷：贷：主营业务收入主营业务收入 900 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）153 000 借：借：主营业务成本主营业务成本 1 100 000 贷：库存商品贷：库存商品打印机打印机 1 100 000高级财务会计高级财务会计第三节 非货币性资产交换的会计处理 【例例14-2】209年年10月，为了提高产品质月，为了提高产品质量，甲电视机公司以其持有的对乙公司的长期股量，甲电视机公司以其持有的对乙公司的长期股权投资交换丙电视机公司拥有的一项液晶电视屏权投资交换丙电视机公司拥有的一项液晶电视屏专利技术。在交换日，甲公司持有的长期股权投专利技术。在交换日，甲公司持有的长期股权投资资账面余额为账面余额为800万元，已计提长期股权投资减值万元，已计提长期股权投资减值准备余额为准备余额为60万元万元，在交换日的，在交换日的公允价值为公允价值为600万元万元；丙公司专利技术的；丙公司专利技术的账面原价为账面原价为800万元，累万元，累计已摊销金额为计已摊销金额为160万元，已计提减值准备为万元，已计提减值准备为30万元万元，在交换日的，在交换日的公允价值为公允价值为600万元万元。丙公司原。丙公司原已持有对乙公司的长期股权投资，从甲公司换入已持有对乙公司的长期股权投资，从甲公司换入对乙公司的长期股权投资后，使乙公司成为丙公对乙公司的长期股权投资后，使乙公司成为丙公司的联营企业。税务机关核定丙公司为交换专利司的联营企业。税务机关核定丙公司为交换专利技术需要缴纳技术需要缴纳营业税：营业税：6 000 000 x5%=300 000（元）（元）第三节 非货币性资产交换的会计处理 甲公司的账务处理如下：甲公司的账务处理如下：借：无形资产借：无形资产专利权专利权 6 000 000 长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备 600 000 投资收益投资收益 1 400 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 8 000 000丙公司的账务处理如下：丙公司的账务处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资 6 000 000 累计摊销累计摊销 1 600 000 无形资产减值准备无形资产减值准备 300 000 营业外支出营业外支出 400 000 贷：无形资产贷：无形资产专利权专利权 8 000 000 应交税费应交税费应交营业税应交营业税 300 000高级财务会计高级财务会计第三节 非货币性资产交换的会计处理 （二）涉及补价的情况（二）涉及补价的情况 在以公允价值确定换入资产成本的情况下，发生补价在以公允价值确定换入资产成本的情况下，发生补价的，支付补价方和收到补价方应当分别情况处理：的，支付补价方和收到补价方应当分别情况处理：1支付补价方支付补价方：应当以：应当以换出资产的公允价值换出资产的公允价值加上加上支付支付的补价的补价（即换入资产的公允价值）和（即换入资产的公允价值）和应支付的相关税费应支付的相关税费，作为换入资产的成本；作为换入资产的成本；换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额（即换出资产公允价值与账面价值之差），应当计入当期损益。，应当计入当期损益。2收到补价方收到补价方：应当以：应当以换入资产的公允价值（或换出换入资产的公允价值（或换出资产的公允价值减去补价）资产的公允价值减去补价）和和应支付的相关税费应支付的相关税费，作为换，作为换入资产的成本；入资产的成本；换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额（即换出资产公允价值与账面价值之差），应当计入当期损益。在涉及补价的情况下，对于支付补价方而言，作为补价的货币性在涉及补价的情况下，对于支付补价方而言，作为补价的货币性资产构成换入资产所放弃对价的一部分，对于收到补价方而言，作为资产构成换入资产所放弃对价的一部分，对于收到补价方而言，作为补价的货币性资产构成换入资产的一部分。补价的货币性资产构成换入资产的一部分。第三节 非货币性资产交换的会计处理 非货币性资产交换采用公允价值计量的，会计处非货币性资产交换采用公允价值计量的，会计处理的思路是：理的思路是：一方面，要确定换入资产的入账价值一方面，要确定换入资产的入账价值；另一方面，换出资产视同销售或转让另一方面，换出资产视同销售或转让。具体来说，就。具体来说，就是以换出资产的公允价值和应支付的相关税费（购买是以换出资产的公允价值和应支付的相关税费（购买税费），作为换入资产的成本即入账价值；换出资产税费），作为换入资产的成本即入账价值；换出资产视同销售，确认销售损益，结转销售成本（含销售税视同销售，确认销售损益，结转销售成本（含销售税费）。销售税费和购买税费是费）。销售税费和购买税费是指增值税以外的其他税指增值税以外的其他税费和运杂费等费和运杂费等。计算公式：计算公式：换入资产入账价值换入资产入账价值换出资产公允价值支付的补换出资产公允价值支付的补价（或收到的补价）购买税费价（或收到的补价）购买税费 销售或转让损益销售或转让损益换出资产公允价值换出资产账面换出资产公允价值换出资产账面价值销售税费价值销售税费 记住公式，无需区分交易方，无需区分有无补价，无需区分补记住公式，无需区分交易方，无需区分有无补价，无需区分补价支付方和收到方。价支付方和收到方。第三节 非货币性资产交换的会计处理 【例例14-3】甲公司与乙公司经协商，甲公司以其甲公司与乙公司经协商，甲公司以其拥有的用于经营出租目的的一幢公寓楼与乙公司持有拥有的用于经营出租目的的一幢公寓楼与乙公司持有的交易目的的股票投资交换。甲公司的公寓楼符合投的交易目的的股票投资交换。甲公司的公寓楼符合投资性房地产定义，但公司未采用公允价值模式计量。资性房地产定义，但公司未采用公允价值模式计量。在交换日，该幢公寓楼的账面原价为在交换日，该幢公寓楼的账面原价为9 000万元，已万元，已提折旧提折旧1 500万元，未计提减值准备，在交换日的公万元，未计提减值准备，在交换日的公允价值和计税价格均为允价值和计税价格均为8 000万元，营业税税率为万元，营业税税率为5%；乙公司持有的交易目的的股票投资账面价值为；乙公司持有的交易目的的股票投资账面价值为6 000万元，乙公司对该股票投资采用公允价值模式计万元，乙公司对该股票投资采用公允价值模式计量，在交换日的公允价值为量，在交换日的公允价值为7 500万元，由于甲公司万元，由于甲公司急于处理该幢公寓楼，乙公司仅支付了急于处理该幢公寓楼，乙公司仅支付了450万元给甲万元给甲公司。乙公司换入公寓楼后仍然继续用于经营出租目公司。乙公司换入公寓楼后仍然继续用于经营出租目的，并拟采用公允价值计量模式，甲公司换入股票投的，并拟采用公允价值计量模式，甲公司换入股票投资后也仍然用于交易目的。转让公寓楼的营业税尚未资后也仍然用于交易目的。转让公寓楼的营业税尚未支付，假定除营业税外，该项交易过程中不涉及其他支付，假定除营业税外，该项交易过程中不涉及其他相关税费。相关税费。第三节 非货币性资产交换的会计处理 分析：该项资产交换涉及货币性资产，即补价分析：该项资产交换涉及货币性资产，即补价450万元。万元。对甲公司而言，收到的补价对甲公司而言，收到的补价450万元万元换出资产的公允换出资产的公允价值价值7 950万元（换入股票投资公允价值万元（换入股票投资公允价值7 500万元万元+收到收到的补价的补价450万元）万元）=5.7%25010，属于非货币性资产交换。，属于非货币性资产交换。甲公司的账务处理如下：甲公司的账务处理如下：借：借：其他业务成本其他业务成本 75 000 000 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧 15 000 000 贷：投资性房地产贷：投资性房地产 90 000 000 借：借：营业税金及附加营业税金及附加 (80 000 000 x5%)4 000 000 贷：应交税费贷：应交税费应交营业税应交营业税 4 000 000 借：交易性金融资产借：交易性金融资产 75 000 000 银行存款银行存款 4 500 000 贷：贷：其他业务收入其他业务收入 79 500 000第三节 非货币性资产交换的会计处理 对乙公司而言，支付的补价对乙公司而言，支付的补价450万元万元换入资产换入资产的公允价值的公允价值8 000万元万元=5.6%25%，属于非货币，属于非货币性资产交换。性资产交换。除非有确凿证据证明换入资产的公除非有确凿证据证明换入资产的公允价值总额更可靠允价值总额更可靠 乙公司的账务处理如下：乙公司的账务处理如下：借：投资性房地产借：投资性房地产 80 000 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产 60 000 000 银行存款银行存款 4 500 000 投资收益投资收益 15 500 000 结论：本例中乙公司支付补价结论：本例中乙公司支付补价“450万元万元”应应改为改为“500万元万元”，才符合等价交换的原则。改完，才符合等价交换的原则。改完之后重新做本例。之后重新做本例。直接套用公式，无需区分交易方，无需区分有直接套用公式，无需区分交易方，无需区分有无补价，无需区分补价支付方和收到方。无补价，无需区分补价支付方和收到方。第三节 非货币性资产交换的会计处理 二、账面价值计量的会计处理二、账面价值计量的会计处理 账面价值计量的会计处理思路是：账面价值计量的会计处理思路是：一方面，确一方面，确定换入资产的入账价值定换入资产的入账价值；另一方面，换出资产转另一方面，换出资产转销账面价值，不确认销售损益销账面价值，不确认销售损益。换入资产入账价值换入资产入账价值换出资产账面价值换出资产账面价值支付支付的补价（或收到的补价）购买税费的补价（或收到的补价）购买税费 【注意注意】转销换出资产的账面价值，无论是否转销换出资产的账面价值，无论是否支付补价，均不确认处置损益。支付补价，均不确认处置损益。但是，换出资产但是，换出资产支付销售税费的，确认为处置损失（使用支付销售税费的，确认为处置损失（使用处置处置处置处置（非）流动资产损失（非）流动资产损失（非）流动资产损失（非）流动资产损失的科目）的科目）。账面价值计量下，。账面价值计量下，涉及到存货和机器设备的，增值税发票价值不构涉及到存货和机器设备的，增值税发票价值不构成交换金额，而是计入换出资产处置净损失。成交换金额，而是计入换出资产处置净损失。第三节 非货币性资产交换的会计处理 【例例14-4】丙公司拥有一台专有设备，该设丙公司拥有一台专有设备，该设备账面备账面原价原价450万元，已计提折旧万元，已计提折旧330万元万元，丁公，丁公司拥有一项长期股权投资，司拥有一项长期股权投资，账面价值账面价值90万元万元，两，两项资产均未计提减值准备。丙公司决定以其专有项资产均未计提减值准备。丙公司决定以其专有设备交换丁公司的长期股权投资，该专有设备是设备交换丁公司的长期股权投资，该专有设备是生产某种产品必需的设备。由于专有设备系当时生产某种产品必需的设备。由于专有设备系当时专门制造、性质特殊，其公允价值不能可靠计量；专门制造、性质特殊，其公允价值不能可靠计量；丁公司拥有的长期股权投资在活跃市场中没有报丁公司拥有的长期股权投资在活跃市场中没有报价，其公允价值也不能可靠计量。经双方商定，价，其公允价值也不能可靠计量。经双方商定，丁支付了丁支付了20万元补价万元补价。假定交易不考虑相关税费。假定交易不考虑相关税费。第三节 非货币性资产交换的会计处理 分析：该项资产交换涉及收付货币性资产，分析：该项资产交换涉及收付货币性资产，即补价即补价20万元。对丙公司而言，收到的补价万元。对丙公司而言，收到的补价20万万元元换出资产账面价值换出资产账面价值120万元万元=16.7%25010。因此，该项交换属于非货币性资产交换，丁公司因此，该项交换属于非货币性资产交换，丁公司的情况也类似。由于两项资产的公允价值不能可的情况也类似。由于两项资产的公允价值不能可靠计量，因此，丙、丁公司换入资产的成本均应靠计量，因此，丙、丁公司换入资产的成本均应当按照换出资产的账面价值确定。当按照换出资产的账面价值确定。丙公司的账务处理如下：丙公司的账务处理如下：借：固定资产清理借：固定资产清理 1 200 000 累计折旧累计折旧 3 300 000 贷：固定资产贷：固定资产专有设备专有设备 4 500 000 借：长期股权投资借：长期股权投资 1 000 000 银行存款银行存款 200 000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 1 200 000第三节 非货币性资产交换的会计处理 丁公司的账务处理如下：丁公司的账务处理如下：借：固定资产借：固定资产专有设备专有设备 1 100 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 900 000 银行存款银行存款 200 000 思考：思考：若换入资产和换出资产只有一方公允价值能够若换入资产和换出资产只有一方公允价值能够可靠计量，另一方不能可靠计量，则采用公允价可靠计量，另一方不能可靠计量，则采用公允价值还是账面价值计量呢？公允价值。值还是账面价值计量呢？公允价值。公允价值计量下，换入资产的入账价值与其公公允价值计量下，换入资产的入账价值与其公允价值，一般总是相等的（没有购买税费的话）。允价值，一般总是相等的（没有购买税费的话）。第三节 非货币性资产交换的会计处理 三、涉及多项非货币性资产交换的会计处理三、涉及多项非货币性资产交换的会计处理 1资产交换具有商业实质、且各项换出资产和各项换资产交换具有商业实质、且各项换出资产和各项换入资产的公允价值均能够可靠计量入资产的公允价值均能够可靠计量 2资产交换具有商业实质、且换入资产的公允价值能资产交换具有商业实质、且换入资产的公允价值能够可靠计量、换出资产的公允价值不能可靠计量够可靠计量、换出资产的公允价值不能可靠计量 3资产交换具有商业实质、换出资产的公允价值能够资产交换具有商业实质、换出资产的公允价值能够可靠计量、但换入资产的公允价值不能可靠计量可靠计量、但换入资产的公允价值不能可靠计量 4资产交换不具有商业实质、或换入资产和换出资产资产交换不具有商业实质、或换入资产和换出资产的公允价值均不能可靠计量。的公允价值均不能可靠计量。实际上，上述实际上，上述第第1、2、3种情况种情况，换入资产总成本都是，换入资产总成本都是按照公允价值计量的按照公允价值计量的，但各单项换入资产成本的确定，视，但各单项换入资产成本的确定，视各单项换入资产的公允价值能否可靠计量而分别情况处理；各单项换入资产的公允价值能否可靠计量而分别情况处理；第第4种情况属于不符合公允价值计量的条件种情况属于不符合公允价值计量的条件，换入资产总，换入资产总成本按照换出资产账面价值总额确定，各单项换入资产成成本按照换出资产账面价值总额确定，各单项换入资产成本的确定，本的确定，按照各单项换入资产的原账面价值占换入资产按照各单项换入资产的原账面价值占换入资产账面价值总额的比例账面价值总额的比例确定。确定。第三节 非货币性资产交换的会计处理 多项资产交换分两步处理：多项资产交换分两步处理：第一步第一步，以换出资产价值（总额）确定换入，以换出资产价值（总额）确定换入资产价值（总额）资产价值（总额），除非有确凿证据证明换入除非有确凿证据证明换入资产的公允价值总额更可靠资产的公允价值总额更可靠；第二步第二步，按换入资产价值比重分摊换入资产，按换入资产价值比重分摊换入资产减值（总额）。减值（总额）。单项换入资产入账价值换入资产入账价值单项换入资产入账价值换入资产入账价值（总额）（总额）单项换入资产价值单项换入资产价值/换入资产价值之和换入资产价值之和。“换入资产价值换入资产价值”根据计量属性，可能是公允根据计量属性，可能是公允价值或账面价值。与单项资产交换相似，具有商价值或账面价值。与单项资产交换相似，具有商业实质且公允价值能计量的，采用公允价值计量；业实质且公允价值能计量的，采用公允价值计量；不具有商业实质或双方资产的公允价值均不能计不具有商业实质或双方资产的公允价值均不能计量的，采用账面价值计量。量的，采用账面价值计量。第三节 非货币性资产交换的会计处理 （一）以公允价值计量的情况（一）以公允价值计量的情况 以公允价值计量的多项资产交换，解题思路与以公允价值计量的多项资产交换，解题思路与单项资产交换是一样的：一方面确定换入资产的单项资产交换是一样的：一方面确定换入资产的入账价值，另一方面换出资产视同销售或转让。入账价值，另一方面换出资产视同销售或转让。【例例14-5】甲公司和乙公司均为增值税一般甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为纳税人，适用的增值税税率均为17%。209年年8月，为适应业务发展的需要，经协商，甲公司决月，为适应业务发展的需要，经协商，甲公司决定以生产经营过程中使用的厂房、设备以及库存定以生产经营过程中使用的厂房、设备以及库存商品换入乙公司生产经营过程中使用的办公楼、商品换入乙公司生产经营过程中使用的办公楼、小汽车、客运汽车。甲公司厂房的账面原价为小汽车、客运汽车。甲公司厂房的账面原价为1 500万元，在交换日的累计折旧为万元，在交换日的累计折旧为300万元，公允万元，公允价值为价值为1 000万元；设备的账面原价为万元；设备的账面原价为600万元，万元，在交换日的累计折旧为在交换日的累计折旧为480万元，公允价值为万元，公允价值为100万元；库存商品的账面余额为万元；库存商品的账面余额为300万元，交换日的万元，交换日的市场价格为市场价格为350万元，市场价格等于计税价格。万元，市场价格等于计税价格。第三节 非货币性资产交换的会计处理 乙公司办公楼的账面原价为乙公司办公楼的账面原价为2 000万元，在交万元，在交换日的累计折旧为换日的累计折旧为1 000万元，公允价值为万元，公允价值为1 100万元；小汽车的账面原价为万元；小汽车的账面原价为300万元，在交换日的万元，在交换日的累计折旧为累计折旧为190万元，公允价值为万元，公允价值为159.5万元；客万元；客运汽车的账面原价为运汽车的账面原价为300万元，在交换日的累计折万元，在交换日的累计折旧为旧为180万元，公允价值为万元，公允价值为150万元。乙公司另外万元。乙公司另外向甲公司支付银行存款向甲公司支付银行存款64.385万元，其中包括由万元，其中包括由于换出和换入资产公允价值不同于换出和换入资产公允价值不同而支付的补价而支付的补价40.5万元万元，以及，以及换出资产销项税额与换入资产进换出资产销项税额与换入资产进项税额的差额项税额的差额23.885万元万元。假定甲公司和乙公司都没有为换出资产计提假定甲公司和乙公司都没有为换出资产计提减值准备；营业税税率为减值准备；营业税税率为5%；甲公司换入乙公司；甲公司换入乙公司的办公楼、小汽车、客运汽车均作为固定资产使的办公楼、小汽车、客运汽车均作为固定资产使用和管理；乙公司换入甲公司的厂房、设备作为用和管理；乙公司换入甲公司的厂房、设备作为固定资产使用和管理，换入的库存商品作为原材固定资产使用和管理，换入的库存商品作为原材料使用和管理。甲公司开具了增值税专用发票。料使用和管理。甲公司开具了增值税专用发票。第三节 非货币性资产交换的会计处理 分析：本例涉及收付货币性资产，应当计算甲分析：本例涉及收付货币性资产，应当计算甲公司收到的货币性资产占甲公司换出资产公允价公司收到的货币性资产占甲公司换出资产公允价值总额的比例（等于乙公司支付的货币性资产占值总额的比例（等于乙公司支付的货币性资产占乙公司换入资产公允价值与支付的补价之和的比乙公司换入资产公允价值与支付的补价之和的比例），即：例），即：40.5万元万元(1 000+100+350)万元万元=2.79%25%甲公司的账务处理如下：甲公司的账务处理如下：(1)计算换入资产、换出资产公允价值总额：计算换入资产、换出资产公允价值总额：换出资产公允价值总额换出资产公允价值总额=1 000+100+350=1 450（万元）（万元）换入资产公允价值总额换入资产公允价值总额=1100+159.5+150=