高级会计学合并会计报表概述.pptx
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1、第二章第二章 合并会计报表概述合并会计报表概述一一 、合并会计报表的意义、合并会计报表的意义二二 、合并会计报表的特点、合并会计报表的特点三三 、编制合并会计报表的目的、编制合并会计报表的目的四四 、合并会计报表的合并理论、合并会计报表的合并理论五五 、合并会计报表的合并范围、合并会计报表的合并范围六六 、合并会计报表的种类、合并会计报表的种类七七 、合并会计报表的编制程序、合并会计报表的编制程序一、合并会计报表的意义一、合并会计报表的意义(一一)合并会计报表定义合并会计报表定义 也称合并财务报表,是指反也称合并财务报表,是指反映母公司和其全部子公司形成的映母公司和其全部子公司形成的企业集企业
2、集团团整体财务状况、经营成果和现金流量整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。的财务报表。由企业集团由企业集团母公司母公司根据纳入根据纳入合并范围的成员企业的个别会计报表进合并范围的成员企业的个别会计报表进行编制的。包括合并资产负债表、合并行编制的。包括合并资产负债表、合并利润表、利润表、合并现金流量表、合并所有者合并现金流量表、合并所有者权益(或股东权益)变动表、权益(或股东权益)变动表、附注。附注。由若干法人由若干法人组成的会计组成的会计主体,并非主体,并非法律意义上法律意义上的主体的主体(二二)作用(略)作用(略)1.1.能够为使用者提供反映由母、子公能够为使用者提供反映由母、子公司
3、组成的企业集团的会计信息。司组成的企业集团的会计信息。2.2.有利于避免企业集团利用内部控股有利于避免企业集团利用内部控股关系,人为粉饰会计报表的情况。关系,人为粉饰会计报表的情况。(三三)合并会计报表与合并方式的关合并会计报表与合并方式的关系(简)系(简)(一)吸收合并(一)吸收合并 (二)创立合并(二)创立合并 (三)控股合并(三)控股合并 只编制股权取得日的合并会计报只编制股权取得日的合并会计报表表只编制股权取得日的合并会计报只编制股权取得日的合并会计报表表既编制股权取得日的合并会计报表,既编制股权取得日的合并会计报表,也编制股权取得日后各期的合并会计报表也编制股权取得日后各期的合并会计
4、报表二、合并会计报表的特点二、合并会计报表的特点(略讲略讲)与个别会计报表进行比较与个别会计报表进行比较 个别财务报表,是反映单个企业财个别财务报表,是反映单个企业财务状况、经营成果和现金流量的财务务状况、经营成果和现金流量的财务报表。报表。1 1、反映的对象不同、反映的对象不同 2 2、编制主体不同、编制主体不同 3 3、编制基础不同、编制基础不同 4 4、编制方法不同、编制方法不同进一步说明其特点进一步说明其特点与个别会计报表比较,合并会计报表具有如下特点:与个别会计报表比较,合并会计报表具有如下特点:1.1.合并会计报表反映的对象是由合并会计报表反映的对象是由若干个若干个法人法人组成的会
5、计主体,是经济意义上的会计主体,组成的会计主体,是经济意义上的会计主体,而不是法律意义上的主体。而不是法律意义上的主体。2.2.合并会计报表是由合并会计报表是由母公司母公司编制的,也编制的,也就是说,并不是企业集团中所有企业都必须编制合就是说,并不是企业集团中所有企业都必须编制合并会计报表,更不是社会上的所有企业都需要编制并会计报表,更不是社会上的所有企业都需要编制合并会计报表。合并会计报表。3.3.合并会计报表以合并会计报表以个别会计报表个别会计报表为基础为基础编制。编制。4.4.合并会计报表的编制有其合并会计报表的编制有其独特的方法独特的方法。进一步说明其特点进一步说明其特点与汇总会计报表
6、比较,合并会计报表与汇总会计报表比较,合并会计报表具有如下特点具有如下特点(略略)编制目的、编制主体、确定编报范围编制目的、编制主体、确定编报范围的依据、编制方法等方面进行比较。的依据、编制方法等方面进行比较。三、合并会计报表的合并理论三、合并会计报表的合并理论 (一一)基本概念基本概念 1.1.控制控制:控制控制:是指一个企业能够决定另一是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策,并能据以从个企业的财务和经营政策,并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的另一个企业的经营活动中获取利益的权权利利。新准则中进一步强调了以新准则中进一步强调了以控制控制为为基础确定合并范围的基本理念。基础确定
7、合并范围的基本理念。除除有证据表明有证据表明母公司母公司不能控制不能控制被投被投资资单位以外,母公司应当将其全部子公司单位以外,母公司应当将其全部子公司纳入合并范围。纳入合并范围。进一步说明:进一步说明:(1 1)控制不同于影响)控制不同于影响:一般来说一般来说,影响的力度要小于控制影响的力度要小于控制;(2 2)决定一个企业的财务和经)决定一个企业的财务和经营政策是控制的主要标志;营政策是控制的主要标志;(3 3)获取经济利益是控制的主)获取经济利益是控制的主要目的;要目的;进一步说明:进一步说明:(4 4)控制可以采取不同的途径,而)控制可以采取不同的途径,而不一定考虑股权比例;不一定考虑
8、股权比例;(5 5)控制是一种权利)控制是一种权利:判断控制的判断控制的标准标准,在于是否有控制的权利在于是否有控制的权利,而不而不在于是否实施了控制在于是否实施了控制;(6 6)从控制中获取的利益不一定以)从控制中获取的利益不一定以金额表示金额表示,比如避免竞争等。比如避免竞争等。控制的形式控制的形式 ()母公司拥有其半数以上表决权母公司拥有其半数以上表决权资本的被投资单位。包括直接拥有、资本的被投资单位。包括直接拥有、间接拥有、直接和间接合计拥有被间接拥有、直接和间接合计拥有被投资单位半数以上表决权资本。投资单位半数以上表决权资本。30%100%70%40%B公司公司(无少无少数股权数股权
9、)G公司公司D公司公司(45%少少数股权数股权)E公司公司(30%少数股权少数股权)H公司公司(30%少数股权少数股权)C公司公司(40%少少数股权数股权)60%55%45%A A公司公司直接控制和间接控制关系图直接控制和间接控制关系图()母公司控制被投资企业的其他情形母公司控制被投资企业的其他情形 1 1)根据协议,母公司持有子公司)根据协议,母公司持有子公司半数以上的表决权;半数以上的表决权;2 2)根据协议,母公司有权控制子)根据协议,母公司有权控制子公司的财务、经营政策;公司的财务、经营政策;3 3)母公司有权任命董事会等权力)母公司有权任命董事会等权力机构的多数成员;机构的多数成员;
10、4 4)母公司在董事会等类似机构中)母公司在董事会等类似机构中有半数以上的投票权。有半数以上的投票权。潜在表决权标准潜在表决权标准 在确定能否控制被投资单位时,在确定能否控制被投资单位时,应当考应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的虑企业和其他企业持有的被投资单位的当当期可转换的可转换公司债券、当期可执行期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。的认股权证等潜在表决权因素。以控制为基础确定合并范围需以控制为基础确定合并范围需要注意的几个问题要注意的几个问题1 1)是否所有能够控制的企业都纳入)是否所有能够控制的企业都纳入合并范围的问题。合并范围的问题。关于合并范围的确定
11、原则,关于合并范围的确定原则,可以概括为可以概括为“投资投资+控制控制”2 2)关于小规模子公司和特殊行业)关于小规模子公司和特殊行业子公司的问题:一律纳入合并范围。子公司的问题:一律纳入合并范围。进一步说明:进一步说明:特殊目的主体的合并问题特殊目的主体的合并问题判断母公司能否控制特殊目的主体应当考判断母公司能否控制特殊目的主体应当考虑如下主要因素:虑如下主要因素:1 1)母公司为融资、销售商品或提供劳务等特)母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体。的主体。2 2)母公司具有控制或获得控制特殊目的主体)母公司具有控制
12、或获得控制特殊目的主体或其资产的决策权。比如,母公司拥有单或其资产的决策权。比如,母公司拥有单方面终止特殊目的主体的权力、变更特殊方面终止特殊目的主体的权力、变更特殊目的主体章程的权力、对变更特殊目的主目的主体章程的权力、对变更特殊目的主体章程的否决权等。体章程的否决权等。3 3)母公司通过章程、合同、协议等具有)母公司通过章程、合同、协议等具有获取特殊目的主体大部分利益的权力。获取特殊目的主体大部分利益的权力。4 4)母公司通过章程、合同、协议等承担)母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体的大部分风险。了特殊目的主体的大部分风险。3 3)关于合营企业的问题:同受两方或)关于合营企业的
13、问题:同受两方或多方控制的合营企业不完全符合控制多方控制的合营企业不完全符合控制的定义,取消了原来合并比例法适用。的定义,取消了原来合并比例法适用。2.2.母公司和子公司母公司和子公司:母公司母公司:是指有一个或一个以上子公司的是指有一个或一个以上子公司的企业(或主体)企业(或主体);子公司子公司:是指被母公司控制的企业(或主是指被母公司控制的企业(或主体)。体)。3.3.少数股权和少数股东损益少数股权和少数股东损益少数股权少数股权:指非全资子公司中所有者权益指非全资子公司中所有者权益中不属于母公司拥有的份额中不属于母公司拥有的份额;少数股东损益少数股东损益:指非全资子公司在一定会指非全资子公
14、司在一定会计期间内实现的损益中不属于母公司的计期间内实现的损益中不属于母公司的份额。份额。(二)合并财务报表的性质(二)合并财务报表的性质有三种代表性的观点:有三种代表性的观点:1 1、补充报告论、补充报告论2 2、主要报告论、主要报告论3 3、难分主次论、难分主次论(一)补充报告论(一)补充报告论 认为合并财务报表不过是对母、子认为合并财务报表不过是对母、子公司提供的个别财务报表的一种有效补充,公司提供的个别财务报表的一种有效补充,把合并财务报表置于辅助地位,简略地对外把合并财务报表置于辅助地位,简略地对外披露有关信息,披露有关信息,(二)主要报告论(二)主要报告论 认为合并财务报表是主要依
15、据母公认为合并财务报表是主要依据母公司观点编制的信息系统,只有合并财务报表司观点编制的信息系统,只有合并财务报表才能全面地、综合地反映母公司股东所关注才能全面地、综合地反映母公司股东所关注的会计信息,母、子公司提供的个别财务报的会计信息,母、子公司提供的个别财务报表是对合并财务报表的有效补充。表是对合并财务报表的有效补充。(三)难分主次论(三)难分主次论 认为以上两种观点都过于极认为以上两种观点都过于极端,合并财务报表与母、子公司的个别端,合并财务报表与母、子公司的个别财务报表的关系也是如此,它们都是反财务报表的关系也是如此,它们都是反映有关利益主体群和其各组成部分的经映有关利益主体群和其各组
16、成部分的经营成果、财务状况及其变动情况不可或营成果、财务状况及其变动情况不可或缺的一部分。缺的一部分。(三)合并理论(三)合并理论 即合并财务报表的目标理论:即合并财务报表的目标理论:1 1母公司理论母公司理论强调母公司股东的利益。强调母公司股东的利益。经济实体理论经济实体理论强调单一管理机构对一个经济实体的控制。强调单一管理机构对一个经济实体的控制。所有权理论所有权理论着眼于母公司在子公司所持有所有权的合并着眼于母公司在子公司所持有所有权的合并理论。理论。母公司理论:母公司理论:基基本本观观点点:强强调调母母公公司司股股东东的的权权益益,不不将将子子公公司司视视为为独独立立的的法法人人,而而
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