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论注册会计师的法律责任
摘要
随着我国社会主义市场经济体制建设的进一步深入和发展，注册会计师作为市场经济活动的见证人和服务者其价值和作用日益显现，成为整个社会经济活动不可或缺的一部分。然而，注册会计师行业目前的发展状况却不容乐观。近期证券市场上频频爆发的注册会计师涉案事件更使中国注册会计师面临空前的信誉危机和严重的法律困境。因此，怎样在强化注册会计师法律责任的同时，维护注册会计师的合法权益，己成为摆在我们面前的严峻课题。
基于此背景，本论文对注册会计师法律责任进行了研究.本文的研究主要包括四个部分，第一部分阐述了本论文的研究目的与意义;第二部分探讨在研究注册会计师法律责任时必须涉及到的诸如法律责任等基础问题,并探讨在新的经济环境下，注册会计师承担法律责任的外部环境因素和业内自身因素;第三部分指出了中国注册会计师法律责任存在的若干问题;第四部分分析了会计师事务所和注册会计师规避法律责任的途径,并提出注册会计师协会为创造注册会计师良好的法律环境应采取的措施。
关键词： 注册会计师;法律责任；民事责任
1 前言
1.1 本研究的目的与意义
随着我国市场经济的不断深入发展，注册会计师行业已经成为市场经济控制机制的重要组成部分，在建立和维护市场经济的有序、健康发展方面发挥了其他行业不可替代的作用,越来越多的人依赖注册会计师的审计工作，将注册会计师审计过的会计报表和提供的审计结论作为决策的依据。特别是中国加入WOT之后,中国经济融入国际经济的进程也逐渐加快，随着跨国公司国际投资引起的国际资本流动以及国际资本市场的不断扩大,与之相关的信息披露也显得日益重要,为中国注册会计师提供了更为广阔的发展领域，同时也对中国注册会计师提出了更高的执业质量要求。
但是，注册会计师行业自80年代初恢复以来，在度过了一个风平浪静的时期后，随着上市公司涉案事件频频曝光,其可信度和社会地位受到了虚假信息的强烈冲击，注册会计师因验资业务纠纷而被推上民事法庭的事件越来越多，并逐渐蔓延到审计、工商年检、评估、盈利预测等所有注册会计师参与的业务之中,广大投资者通过起诉注册会计师来保护自身利益成为一种趋势。据中国注册会计师协会不完全统计，仅2001年，与会计师事务所有关的诉讼案件己高达500多起，这说明注册会计师行业在法律责任方面己经成为一个高风险的行业。注册会计师的法律责任问题,不仅直接关系到注册会计师行业本身的生存和发展,而且影响着整个社会经济秩序的健康运行。因此，区别注册会计师的过错责任及无法避免的审计风险以正确界定注册会计师的法律责任，是有很大的现实意义.
1。2 本研究的主要内容
本论文的研究主要是通过分析影响注册会计师法律责任的外部环境和行业内部因素，并借鉴西方国家健全的注册会计师法律制度,来探讨避免我国注册会计师法律诉讼的各种对策。本论文研究的思路是把注册会计师法律责任置于整个社会环境中来研究，运用辨证分析的方法，从注册会计师职业界面临的法律责任这个焦点问题入手,对法律责任的现状进行描述，并重点阐述西方国家比较成熟的法律制度，最后提出避免注册会计师法律诉讼的对策建议。
2 注册会计师的法律责任概述
2。1 注册会计师的法律责任定义
法律责任，是由于违法行为而承担的法律后果，注册会计师的法律责任是指注册会计师在承办业务的过程中未能履行合同条款，或者未能保持应有的执业道德，或者由于故意而未做充分披露，出具了不实报告导致审计报告的使用者遭受损失，从而依照有关法律规定，由注册会计师或会计师事务所所承担的责任.
2.2 注册会计师的三项法律责任
为了保护注册会计师和审计报告使用者的合法权益,强化注册会计师的责任意识，我国有关法律规定了注册会计师所要承担的法律责任。目前,注册会计师的法律责任包括行政责任、民事责任、刑事责任.这些法律责任条款散见于《注册会计师法》、《公司法》、《证券法》和《刑法》等法律规定中。
2.2。1 注册会计师的行政责任
《注册会计师法》第39条规定“会计师事务所或注册会计师违反本法第20条、第21条规定的，由省级以上人民政府财政部门给予警告,没收违法所得,可以并处违法所得1倍以上5倍以下的罚款;情节严重的，并可以由省级以上人民政府财政部门暂停其经营业务或者予以撤销或吊销注册会计师证书。”《公司法》第219条规定“承担资产评估、验资或者验证的机构提供虚假证明文件的，没收违法所得，处以违法所得1倍以上5倍以下的罚款，并可由有关主管部门依法责令该机构停业，吊销直接责任人员的资格证书。承担资产评估、验资或者验证的机构因过失提供有重大遗漏的报告,责令改正，情节较重的，处以所得收入1倍以上3倍以下的罚款，并可由有关部门依法责令该机构停业，吊销直接责任人的资格证书。”
《证券法》第182条规定“为股票的发行或上市出具审计报告、资产评估报告或法律意见书等文件的专业机构和人员，违反本法第39条规定买卖股票的，责令依法处理非法获得股票，没收违法所得，并处以所买卖的股票等值以下的罚款。”《证券法》第189条规定：“社会中介机构及其从业人员在证券交易活动中做出虚假陈述或信息误导的,责令改正，处以3万元以上20万下的罚款。”《证券法》第202条的规定“为证券的发行、上市或者证券交易活动出具审计报告、资产评估报告或者法律意见书等文件的专业机构，就其所应负责的内容弄虚作假的，没收违法所得，并处以违法所得1倍以上5倍以下的罚款,并由有关部门责令该机构停业，吊销直接责任人员的资格证书.”
2.2。2 注册会计师的民事责任
《注册会计师法》第42条的规定“会计师事务所违反本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的,应当依法承担赔偿责任。”
《证券法》第202条的规定“为证券的发行、上市或者证券交易活动出具审计报告、资产评估报告或者法律意见书等文件的专业机构,就其所应负责的内容弄虚作假的……造成损失的，承担连带赔偿责任。”为了明确注册会计师的民事赔偿责任,最高人民法院下达了四个司法解释，即法函[1996］56号、法释[1997］10号、法释［1998]13号和最近出台的《最高人民法院关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知》.前三个司法解释文件是针对注册会计师验资赔偿责任而下达的，对如何确定会计师事务所的赔偿金额进行了说明，这三个文件是针对所有注册会计师事务所的。而《最高人民法院关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知》是对《证券法》中上市公司虚假陈述责任承担规定的落实,但规定了对虚假陈述民事赔偿案件被告人的虚假陈述行为,须经中国证监会及其派出机构调查并做出生效处罚决定后,法院方依法受理.注册会计师的民事责任必然受到这个司法解释的约束。
2。2。3 注册会计师的刑事责任
《注册会计师法》第39条，《公司法》第219条，《证券法》第189条和202条都规定了注册会计师的违法行为如构成犯罪的，都要依法追究刑事责任.《刑法》第229条规定:“承担资产评估、验资、验证、会计、审计、法律服务等职责的中介组织的人员故意提供虚假证明文件，情节严重的,处5年以下有期徒刑或者拘役,并处罚金；前款规定人员如索取他人财物或者非法收受他人财物的，犯前款罪的，处5年以上10年以下有期徒刑,并处罚金;第一款人员如果严重不负责任，出具的证明文件有重大失实的，造成严重后果的,处3年以下有期徒刑或者拘役,并处或者单处罚金。”
在2001年4月《最高人民检察院公安部关于经济犯罪案件追诉标准的规定》中,对《刑法》第229条第一款和第二款中介组织人员提供虚假证明文件案和第三款中介机构出具证明文件重大失实案规定了追诉标准,解释中介组织的人员故意提供虚假证明文件涉嫌情形和由于中介组织的人员严重不负责，出具的证明文件有重大失实的涉嫌情形。这些法律条款具体规定了注册会计师的违法行为到了什么程度将被追诉刑事责任。
3 目前注册会计师法律责任存在的问题
目前,我国与注册会计师法律责任相关的法律法规在强化注册会计师的责任意识,严肃注册会计师的法律责任方面无疑起到了非常重要的作用.但是，还应看到的是,由于我国注册会计师业务开展的时间还不长,我国一系列法律法规之间还存在许多问题，主要表现在以下几方面:
3。1 审计职业责任界定方面问题
从中国注册会计师现行职业责任界定来看，审计职业责任主要是通过审计法律、法规、审计准则和审计职业道德准则等加以确认的。从目前实务工作的情况来看，存在的最大问题是职业责任划分不清的问题，突出表现在会计责任和审计责任划分不清。
从国内外发生的针对会计师事务所和注册会计师的诉讼案来看，相当多的会计报表使用人，甚至一些执法人中，都对会计责任和审计责任存在模糊认识。当审计后的财务报表出现问题时，将所有的责任全部推给会计师事务所和注册会计师,在出现纠纷时,分不清哪些责任属于被审计单位方面。不明责任，就不能合理规范审计者和被审计者的行为,同时也无法有效保护审计者和被审计者的合法权益,很容易造成审计判断失误，影响到法庭的公正判决。注册会计师界面对突如其来的法律责任，视验资为一个“可怕的陷阱"，不知何时将被拉上被告席，如域外的安然一安达信，本土的银广夏一日中天，这些名声显赫的会计师事务所转瞬之间土崩瓦解，以至于不少注册会计师都忍痛割舍了大约80%业务收入的验资业务。不仅如此“几乎每一桩针对会计师个人的诉讼，都酿成整个职业的一场危机"。
3.2 执行独立审计准则中存在的问题
《独立审计准则》的颁布和实施，对明确注册会计师的职业责任维护公众利益，保护投资者和其他利害关系人的合法权益,促进社会主义经济健康发展有着积极的作用。“注册会计师完成审计任务必须具备二个起码的要件:科学的程序与职业判断能力.”这里的科学程序指完整地遵循审计准则的规范。因为，“独立审计准则适用于注册会计师执行独立审计业务的全过程.”具体来说，从会计师事务所接受客户委托、签订约定书、制定审计计划，到执行具体的审计过程、出具审计报告，准则都有规范和要求。在审计程序相当明确的情况下，目前我国注册会计师经过一定阶段的发展后，审计质量有了一定程度的提高，大多数注册会计师能够遵循独立审计准则的要求，执业中有了规范的工作底稿。然而，审计准则规范是对注册会计师审计职业责任的强制性规定，是审计职业责任的最低标准,或者说，形式上遵循准则只是一种最基本的要求，对一名合格的注册会计师来说，从实质上符合独立审计准则的精神已成当务之急，体现注册会计师在实质上符合独立审计准则要求的最高境界，就是对所执行的业务必须“勤勉尽职”。即尽其“职业谨慎"和“对所有重大问题,给予适当的关注”。这才是严格按标准执业的实际内涵.
随着注册会计师职业在发展中逐步规范化，欺诈、故意出具虚假审计报告的情形会逐渐减少，而围绕注册会计师是否有“过失”而形成的诉讼会越来越多,即注册会计师在选择、实施审计程序过程中是否保持了应有的“职业谨慎",是否对应关注的事项给予了“适当关注”，必然成为“过失”与否的争执焦点。
3。3 现行法律法规中存在的问题
现行法规中，重视行政及刑事的法律处罚,轻视民事法律责任的调节.由于我国的经济体制刚刚从计划经济中脱胎而来，我们现有的法规在制定与会计问题有关的法律规范时,还是体现了较多的计划经济色彩:即往往比较重视行政及刑事的法律处罚，而轻视民事法律关系的调节。对其所承担的民事责任的归责原则、构成条件、证明责任的分配规则等都没有明确的规定。然而，恰恰在市场经济条件下，由于会计环境的改变和对会计信息不同认识而产生的法律冲突中，有关民事纠纷的法律问题最多.这是因为，市场经济是建立在各经济主体之间具有自主性和平等性，并且承认其各自物质利益的基础之上的，而各经济主体之间的矛盾绝大部分又都属于民事责任的范畴。这就要求我们必须以民事法律来规范、引导、制约、保障各主体的经济利益。可惜的是,在我们现有的法规中,在处理会计信息的纠纷中,有关民事责任的规定恰恰是最不完善、也是最为缺乏的。目前《注册会计师法》正在修订，在修订过程中，一方面今后应加大惩治故意出具虚假报告和工作严重不负责任的注册会计师，另一方面也应保护注册会计师依照执业规则出具报告的权益。
4 注册会计师法律责任防范措施
4。1 完善注册会计师法律责任体系
被审计单位对其所报送的会计报表负有披露其真实性、合法性、完整性的会计责任。当被审计单位出于某种目的或无意识的错误使其会计报表出现虚假信息或重大错报,但注册会计师在实施审计的过程中未能查出被审计单位的这些错误、舞弊和违法行为,而给第三者或其他有关各方造成经济损失,就有可能遭受他人的控诉，而承担相关的法律责任[13]。在我国《刑法》、《民法通则》、《注册会计师法》、《审计法》、《会计法》、《公司法》、《行政诉讼法》等法律中都有关于注册会计师法律责任的规定,所有这些规定都构成了注册会计师承担法律责任的法律依据。为了优化注册会计师的法律环境，建议研究和修改《注册会计师法》，将《独立审计准则》在判定注册会计师法律责任过程中的主体地位确定下来,并增加保护注册会计师的法律条文,对在何种情况下注册会计师和事务所究竟要承担多大的法律责任明确其对象和范围,明确注册会计师被审计单位经营失败的责任不应归于注册会计师，但对注册会计师的过失和欺诈行为必须要严肃处理，严肃对注册会计师的民事制裁。由于民事责任日益重要，应当重点是修改民事赔偿责任并尽量细化，尽快出台有关审计民事责任的法律条文，以《独立审计准则》和《注册会计师法》为主要依据，制定完善的法律体系和有效的监督机制，形成以民事制裁为主、行政和刑事制裁为辅的法律责任体系.建议政府财政部门加大监管力度，定期不定期地开展不同形式、不同内容的注册会计师执业质量检查，做到有法必依、违法必究，以促进注册会计师自律自控。
4.2 保持审计独立性
注册会计师承担的是对整个社会公众的责任，决定了注册会计师必须与委托单位保持独立的关系,按照独立性要求注册会计师与委托单位必须毫无利害关系；独立、客观、公正是注册会计师职业道德中的三个最重要的规范。独立要求注册会计师与委托单位必须实实在在地毫无利害关系，注册会计师们承担的是对整个社会公众的责任,这就决定了注册会计师必须与委托单位和外部组织之间保持一种超然独立的关系，独立是注册会计师的灵魂;客观是指注册会计师对有关事项的调查、判断和意见的表述应当基于客观的立场,以客观事实为依据，实事求是,既不掺杂个人的主观意愿,也不为委托单位和第三者的意见所左右；公正是指注册会计师应当具备正直,诚实的品质,公平正直，不偏不倚地对待利益各方，不以牺牲一方利益为条件而使另一方受益。独立是注册会计师的灵魂,注册会计师只有具备独立性，才能做到客观、公正。因此，不论是事务所还是注册会计师，均应恪守《独立审计准则》,熟练掌握准则和各项规定及其操作办法,严格依据专业标准的要求执行业务,出具报告,坚决摆脱各种关系困扰,重塑注册会计师行业的社会良好形象。
4。3 注重职业道德教育
行业律己，提高注册会计师行业的社会威信，是世界各国注册会计师行业通常采取的防范法律责任的有效措施之一。同时，加强行业的内部管理，通过同业复查、行业年检等，将一些可能发生的错误与过失，消灭在萌芽状态，也是防范注册会计师行业承担过多、更重的法律责任的有效措施之一。
4.4 严格遵守职业道德和专业标准的要求
根据我国法律的规定,注册会计师只对源于自身违约、过失和欺诈行为的情形承担法律责任。如果不是注册会计师方面的原因，给委托人或第三者造成损失，注册会计师将不负法律责任.而判断注册会计师是否构成过失的关键在于注册会计师是否遵照专业标准的要求执业。实践证明，绝大多数诉讼案件都是由于注册会计师未遵守独立审计准则和审计职业道德，违纪违规造成的.因此,遵守独立审计准则，保持良好的审计职业道德，严格按照专业标准的要求执行业务，出具审计报告，才能避免或减少法律诉讼或者在涉及的法律诉讼中保护注册会计师的权益。
5 结论
探讨注册会计师的法律责任，历来是各国审计研究的重点。本文采用对比分析的方法，围绕注册会计师法律责任的现状、原因、界定、注册会计师的法律责任，以及应对措施等展开论述。在本文中，并非全部的讨论都有“定论”，究其原因，一方面是由于本人法律专业知识功底薄弱;另一方面，主要是因为“注册会计师法律责任"问题是一个庞大的工程，仅通过一篇文章和很难阐述清楚。但是笔者认为，中国入世后，关注注册会计师法律责任,其理论意义和实践意义都是巨大的,加强这方面问题的研究，对我国注册会计师事业的发展具有积极的促进作用。
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致谢
本论文受到***老师的悉心指导和严格把关.*＊老师不仅在学业上给予了我很大的帮助，引领我走向研究的殿堂；而且在生活中也如同朋友一般，使我明白了许多人生真谛。更重要的是，＊＊老师渊博的知识、随和的态度、严谨的治学、儒雅的谈吐和对专业理论前沿问题的洞察，都将使我受益匪浅。在此我要对老师致以最诚挚的谢意！
在写作过程中，还得到了许多其他老师的帮助，如果说这篇论文还有一点可取之处的话，那也是得益于他们的言传身教.同时我也要感谢我的同学，在相互交流和共同探讨过程中，他们给了我许多启发和灵感。还要感谢我的家人在论文写作期间默默的关心和支持.
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