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第三章 变动成本法
本章练习题答案
习题1
假设某公司只生产一种产品A，20X1到20X3年三年的销量均为2 000件，各年的产量分别为2 000件、2 200件和1 800件。A产品的单位售价为400元；管理费用和销售费用均为固定成本，两项费用之和各年均为80 000元；产品的单位变动成本（包括直接材料、直接人工和变动制造费用）为200元；固定制造费用为30 000元。存货的计价采用先进先出法。
要求：不考虑销售税金，请根据上述资料，分别采用固定成本法和变动成本法计算各年的税前利润。
答案：各年的利润计算如下表所示：

20X1年
20X2年
20X3年
合 计
完全成本法：
1、营业收入
2、减：营业成本
期初存货成本
加：变动生产成本
固定制造费用
减：期末存货成本
营业成本小计
3、营业毛利
4、减：管理费和销售费用
5、税前利润

800 000

0
400 000
30 000
0
430 000
370 000
80 000
290 000

800 000

0
440 000
30 000
42 727*
427 273
372 727
80 000
292 727

800 000

42 727
360 000
30 000
0
432 727
367 273
80 000
287 273

2 400 000

1 200 000
90 000

1 290 000
1 110 000
240 000
870 000
变动成本法：
1、营业收入
2、减：变动生产成本
期初存货成本
加：变动生产成本
减：期末存货成本
变动生产成本小计
3、边际贡献
4、减：期间费用
固定制造费用
管理费和销售费用
期间费用小计
5、税前利润

800 000

0
400 000
0
400 000
400 000

30 000
80 000
110 000
290 000

800 000

0
440 000
40 000
400 000
400 000

30 000
80 000
110 000
290 000

800 000

40 000
360 000
0
400 000
400 000

30 000
80 000
110 000
290 000

2 400 000

1 200 000

1 200 000
1 200 000

90 000
240 000
330 000
870 000
*（440 000＋30 000）÷2 200×200＝42 727

习题2
已知：某企业生产一种产品，第一年、第二年的生产量分别为170 000件和140 000件，销售量分别为140 000件和160 000件，存货的计价采用先进先出法。每单位产品的售价为5元，生产成本资料如下：每件变动生产成本为3元，其中包括直接材料1.30元，直接人工1.50元，变动制造费用0.20元；固定制造费用每年发生额为150 000元。变动销售与管理费用之和为销售收入的5%，固定销售与管理费用之和为65 000元，两年均未发生财务费用。
要求：
（1）分别按完全成本法和变动成本法计算并确定第一年和第二年的税前利润。
（2）具体说明第一年和第二年分别按两种成本计算方法确定的税前利润产生差异的原因。
答案：
（1）按完全成本法计算的第一年和第二年的税前利润下表：

第一年
第二年
1、营业收入
2、减：营业成本
期初存货成本
加：本期生产成本
减：期末存货成本
营业成本小计
3、营业毛利
4、减：期间费用

5、税前利润
700 000（5×140 000）

0
660 000
116 471
543 529
156 471
100 000（65 000＋700 000×5%）
56 471
800 000（5×160 000）

116 471
570 000
40 714
645 757
154 243
105 000（65 000＋800 000×5%）
49 243
注：第一年生产成本＝（3＋150 000÷170 000）×170 000＝660 000（元）
第二年生产成本＝（3＋150 000÷140 000）×140 000＝570 000（元）
第一年期末存货成本＝（3＋150 000÷170 000）×30 000＝116 471（元）
第二年期末存货成本＝（3＋150 000÷140 000）×10 000＝40 714（元）

按变动成本法计算的第一年和第二年的税前利润见下表：

第一年
第二年
1、营业收入
2、减：变动成本
期初存货成本
加：本期生产成本
减：期末存货成本
变动成本小计
3、边际贡献
4、减：期间费用
固定制造费用
管理费和销售费
期间费用小计
5、税前利润
700 000（5×140 000）

0
510 000（170 000×3）
90 000（30 000×3）
420 000
280 000

150 000
100 000（65 000＋700 000×5%）
250 000
30 000
800 000（5×160 000）

90 000
420 000（140 000×3）
30 000（10 000×3）
480 000
320 000

150 000
105 000（65 000＋800 000×5%）
255 000
65 000

（2）第一年按完全成本法计算的税前利润比按变动成本法计算的税前利润增加26 471元（56 471－30 000），是因为在完全成本法下，当年期末存货吸收了26 471元（150 000÷170 000×30 000）的固定制造费用并结转到第二年。
第二年按完全成本法计算的税前利润比按变动成本法计算的税前利润减少了15 757元（49 243－65 000），是因为在完全成本法下，期末存货吸收了10 714元（150 000÷170 000×10 000）固定制造费用，同时期初存货又释放了第一年的26 471元（150 000÷170 000×30 000）固定制造费用，两个因素相抵后，使第二年的税前利润减少15 757元（10 714－26 471）。

习题3
已知：某公司按变动成本法核算的20X1年1月产品成本的资料如下（该公司采用先进先出法计价）：单位产品成本50元，本期固定制造费用30 000元，期初存货数量500件，本期完工产品6 000件，本期销售产品5 500件，销售价格100元/件，销售与管理费用之和为45 000元，已知上期产品单位固定生产成本为5元。
要求计算下列指标：
（1）完全成本法下的期末存货成本。
（2）完全成本法下的本期营业利润。
答案：
（1）完全成本法下单位产品成本＝50＋30 000÷6 000＝55（元/件）
期末存货数量＝500＋6 000－5 500＝1 000（件）
期末存货成本＝55×1 000＝55 000（元）
（2）完全成本法下的营业利润＝5 500×（100－55）－45 000＝202 500（元）

习题4
以下是一家化工厂大量生产的一种化学物品的基本资料：
原材料及其他变动成本 60元/Kg
固定制造费用 900 000元/月
售价 100/Kg
20X1年5月报告的销售量比4月份多出了14 000Kg，产品经理据此判断5月份的利润将会比4月份的多，他估计会增长560 000元。
但将4月份和5月份的财务结果相互比较，产品经理发现该产品5月份的利润竟然由4月份的340 000元下降了100 000元，只有240 000元，产品经理对此深感不解。
该工厂采用完全成本法核算：把固定制造费用根据生产数量每月按30 000Kg来分摊。所有分摊过低或过高的固定制造费用会在当月的利润表上调整。另外，4月份的期初存货为10 000Kg，当月生产34 000Kg，对外销售22 000Kg。5月份期末存货为12 000Kg。
要求：
（1）把该产品4月份和5月份的生产、销售及存货量列示出来，并利用这些数字计算出题中所示的4月份和5月份的利润。
（2）解释100 000元的利润减少和经理预期560 000元的增加之间这660 000元的差别。
答案：
（1）下表列示了存货量

项 目
4月
5月
期初存货
10 000
22 000
本期生产
34 000
26 000
可供销售的存货
44 000
48 000
本期销售
22 000
36 000
期末存货
22 000
12 000
注：5月销售量为＝22 000＋14 000＝36 000（Kg）
5月可供销售的存货＝12 000＋36 000＝36 000（Kg）
5月可生产的存货＝48 000－22 000＝26 000（Kg）
固定制造费用分配率＝900 000÷30 000＝30（元/Kg）
单位完全成本＝60＋30＝90（元/Kg）

下表采用完全成本法计算利润

项 目
4月
5月
1、营业收入
2 200 000（100×22 000）
3 600 000（100×36 000）
2、减：营业成本

期初成本成本
900 000（90×10 000）
1 980 000（90×22 000）
加：本期生产成本
3 060 000（90×34 000）
2 340 000（90×26 000）
减：期末存货成本
1 980 000（90×22 000）
1 080 000（90×12 000）
营业成本小计
1 980 000
3 240 000
3、调整前利润
220 000
360 000
4、调整产量差异
＋120 000
－120 000
5、利润
340 000
240 000
注：4月份多分固定制造费用＝（34 000－30 000）×30＝120 000（元）
5月份少分固定制造费用＝（26 000－30 000）×30＝－120 000（元）

因为该企业把固定制造费用根据生产数量每月按30 000Kg来分摊，所有分摊过低或过高的固定制造费用会在当月的利润表上调整。
（2）该产品经理在预计5月份的销售利润时采用的是变动成本法。这种方法是把固定制造费用作为期间费用，而不包括在存货成本中。以下是变动成本法的利润计算：

4月
5月
1、营业收入
2 200 000（100×22 000）
3 600 000（100×36 000）
2、减：变动成本
1 320 000（90×22 000）
2 160 000（90×22 000）
3、边际贡献
880 000
1 440 000
4、减：固定制造费用
900 000
900 000
5、利润
-20 000
540 000

以上两种方法计算的利润差异在于完全成本法的存货成本中包含了固定制造费用，而变动成本法的存货成本中不包含固定制造费用。如果期初、期末存货量发生变动，则期初、期末存货中的固定制造费用的变动就导致两种方法的利润差异。利润差异计算如下：
4月份两种方法利润差异＝22 000×30－10 000×30＝360 000（元）
即340 000－（-20 000）＝360 000（元）
5月份两种方法利润差异＝12 000×30－22 000×30＝-300 000（元）
即240 000－540 000＝-300 000（元）
如果把两个月结合起来看，利润变动共计660 000元（360 000＋300 000），这反映了100 000元的利润减少和经理预期560 000元的增加之间660 000元的差别。

习题5
假定某公司专门生产A产品，原设计生产能力为每年1000台，但由于市场竞争激烈，过去两年，每年只能生产和销售500台。市场销售价为每台2 500元，而该公司的单位产品成本为2 600元，其详细资料如下：
单位变动生产成本 1 000元
固定制造费用 800 000元
固定销售和管理费用 250 000元
该公司已连续两年亏损，去年亏损300 000元；若今年不能扭亏为盈，公司势必要停产，形势严峻。
销售部门经理认为，问题的关键在于每台产品的制造成本太高，为2 600元，但由于竞争的关系，公司不能提高售价，只能以2 500元的价格每年销售500台。因此公司的出路只能是请生产部门的工程技术人员想方设法，改造工艺，减少消耗，降低制造成本。
生产部门经理提出，问题的关键在于设计的生产能力只用了一半，如能充分利用生产能力，就可把单位固定成本降低，单位产品成本自然会下降。对策是要推销人员千方百计地去搞促销活动，如能每年售出1 000台，就一定能扭亏为盈。
总会计师则认为公司目前编制利润表的方法——完全成本法，为公司提供了一条扭亏为盈的“捷径”：即充分利用公司自身的生产能力，一年生产1 000台A产品。虽然市场上只能销售一半，但公司却可将固定成本的半数转入存货成本；这样即使不增加销售数量，也能使利润表上扭亏为盈。
要求：
（1）根据上述资料，按变动成本法编制该公司去年的利润表。
（2）根据总会计师的建议，按完全成本法计算该公司的税前利润是多少，并对该建议做出评价。
（3）生产部门经理和销售部门经理的意见是否正确？请做出评价。
答案：
（1）按变动成本法编制该公司去年的利润表：

项 目
4月
1、营业收入
1 250 000（500×2 500）
2、减：变动成本
500 000（500×1 000）
3、边际贡献
750 000
4、减：期间费用

固定制造费用
800 000
固定销售和管理费用
250 000
期间费用小计
1 050 000
5、利润
-300 000

（2）根据总会计师的建议：一年生产1 000台，销售500台，在这样情况下，按完全成本法编制该公司的利润表：

项 目
第二年
1、营业收入
2、减：营业成本
期初存货成本
加：本期生产成本
减：期末存货成本
营业成本小计
3、营业毛利
4、减：期间费用
5、税前利润
1 250 000（500×2 500）

0
1 800 000（1 000×1 800）
900 000（500×1 800）
900 000
350 000
250 000
100 000

按完全成本法计算，每台A产品的单位成本为：
1 000＋（800 000÷1 000）＝1 800元/件
根据总会计师的建议，从按完全成本法编制的利润表上来看，公司似乎是实现盈利了，但实际上这只是一个假象。因为这个盈利是以期末积压500台存货为代价换来的。而市场上的购买能力只有500台，今后卖不掉，只能做削价处理，这会给公司带来更大的损失。这个建议不可取。
（3）销售部门经理建议生产技术人员革新工艺、提高质量、减少消耗，不断降低产品成本，这的确是扭亏为盈的根本途径；另外，生产部门建议销售人员应尽量多做促销活动，这也是一种方法，但缺点是短期内不易见效。