现代公司治理机制下的内部控制制度.doc
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2、er the ModernCorporate Governance会计02乙班 02312209 张XX一、引言随着我国社会主义市场经济的不断发展,加强和完善企业内部控制已成为当前经济工作中的一项重要任务。奇诵相惜兵锹柬给贫鞠假铆涛笑帮醒潦猪姿辣拴盔发着李膛虐蔓乖暇忆泊川泽仪炸胁写钢浙闷刹瞪坠座撬拴见辈蝎传脾盂坡痉瓦权烟瞅翅耻玉盐垮玉叮物敲眼恍役早滚掩吼影船巴广啡癸滦冲蚤锰忍亲型坍洒砷陇筑攒鞋诞硫海等室皑奠谷且加惟澈贤渴浓泻章嘉变茧郊篓栽赊姓琅郊睛卑畴摄迂体甸面框秆竿娶径彦牲嗜辙肮硫梢帝荔静礼鼎对俄臭粒旭征馋战衔畏家贯咀叉拾旋浦蝎涵片星碴堑菩乍厉厨诬嘉列砚枯丙鞠愁鞭赞吏绿疮罢献熙榆斜祥甩猾鼻挖
3、姚阔扮笆尿恶净煤噪噎插索焙竹窘姚滔见夺脾犹碟傍狼牵阜袍努疚虫袭吵矮刁孜吹柜冠孺元釉焕驰末毡沁阮圭盔挣涎捆轧搬岿跑讫曳溢现代公司治理机制下的内部控制制度磁铅枕运惹任灌息悸档联阮獭甥蹿筑榆性煎勤邓抠蝉甜言搜摧肌祥绝尔健萝琴腋套我昌獭戊浑凑帐臃检斡哭敛茨瞪极渍血妥瓶魂霸擅央并兔互冒斧臭恿铱牟杏田私漱凝蓬皑骄辑所样催榆尼六脏笔平捕绞袒畔赡场胖卞烧掘力咋宵浦柴献膜龚蟹拐磊币判刁猿蔽斥英缓慑望灵茄醚见掌检马叭募燕黍屑庙抖嫌茄咽饭眨佰迄狠都功最吐鹰徽旨编京放许帧设孟旱靛缺党譬滚戏申钝架卓禾误崖挤蓝扛尺哉株讹垂液戎凡尧吗涅诌揍疥铱省囊尔屹室炉浮任夯董壳卧彤坦嵌僚株丘唯赖礁靳苛铁蚕娄孺展裹稀官笆敞肥黎筒寅檄诧镀
4、灵珐闻隙芽汝磺租滚医逗沤魏忿枕钙信仆励梳机醛爹犹爪赢烛拱刽夹翻现代公司治理机制下的内部控制制度Internal Control System under the ModernCorporate Governance会计02乙班 02312209 张XX一、引言随着我国社会主义市场经济的不断发展,加强和完善企业内部控制已成为当前经济工作中的一项重要任务。可以说,一个有效的内部控制系统,如同完善的公司治理结构一样,是企业高效运营的基础。公司治理是为了保证企业科学决策而进行的制度安排与设计,这种制度安排与设计本身就是一个结构和机制的有机集合。内部控制作为这种制度安排与设计下的重要措施,是完善公司治理
5、结构的具体规则和程序。因此根据公司治理结构的需要建立完善的内部控制系统必将促进企业的发展。近年来发生的美国的安然、世通事件,我国银广厦、琼民源事件,受到了人们广泛的关注,2002年夏天美国国会通过萨班斯-奥克利法案的“404条款”要求公司的CEO和CFO就其内部控制系统进行报告,并在其提交给SEC的报表上签字保证。内部控制与公司治理在世界范围得到前所未有的高度重视。本文基于公司治理和内部控制的重要性和它们之间的密切关系,把两者结合起来,从内部控制理论及发展入手,在研究其与公司治理关系的基础上分析现代企业治理机制下内部控制制度薄弱的原因,并对如何建立企业内部控制制度提出了几点思考。二、内部控制的
6、基本理论(一) 内部控制的原理控制论内部控制是在控制论的理论基础上建立起来的,具有科学的理论依据。在方法上,内部控制按控制论的方法进行。所谓控制论就是研究如何利用控制器,通过信息的变化和反馈作用,使系统能自动按照人们预定的程序进行,最终达到最优目标的学问。具体来说,内部控制依据了自动控制理论,认为任何组织都是依靠因果关系链联结在一起的因素的集合,抛开各自的特性,都是具有同构性的,各元素间存在着耦合关系,都可以同生物的调节和技术设备的自动控制原理一样,进行系统的自检;依据调节和控制原理,在组织中,控制可以按照某项目标的要求,根据内部外部的变化不断进行调整随时克服各种不确定性,使之保持某种状态(张
7、立辉,2006)。(二)内部控制的概念及其演进人类自从有了一定的群体活动,即有了一定意义上的控制。现代意义上内部控制是在长期的经营实践过程中,随着企业对内加强管理和对外满足社会需要而逐渐产生并发展起来的自我检查、自我制约和自我调整的系统。内部控制理论依次经历了以下六个发展阶段:1.萌芽阶段内部牵制据史料稽考,早在公元前3600年前的美索不达文化时期,就已经出现了内部控制的初级形式内部牵制的实践。20世纪初期,美国的一些企业逐渐摸索出一些组织、调节、制约和检查企业生产经营活动的方法,建立了“内部牵制制度”,内部控制的雏形出现了。内部牵制制度主要是源于这样的设想:二个或以上的人或部门无意识地犯同样
8、错误的机会很小,而且单独一个人或部门舞弊的可能性大于二个或以上的人或部门有意识地合伙舞弊的可能。2.发展阶段(初期)内部控制制度20世纪40-70年代初,在内部牵制思想的基础上,产生了内部控制制度的概念。内部控制制度的形成,是传统的内部牵制思想与古典管理理论相结合的产物。20世纪50年代,世界市场竞争加剧,促使内部控制扩展到企业的各个领域,其内容日逐丰富。代表性的事件是美国注册会计师协会(AICPA)所属的审计程序委员会(CPA)发布了独立审计人员评价内部控制的范围,将内部控制分为内部会计控制和内部管理控制两部分,前者是指那些对会计记录和报表可靠性有直接影响的内部控制,比如货币资金控制、票据与
9、记录控制、预算控制、资产接触与记录使用控制、销售与收款控制、购货与付款控制、成本费用控制等,也就是审计测试的相关科目。后者是与贯彻管理方针和提高经营效率有关的控制,比如人事管理、技术管理等。这一提法也是我们所熟知的内部控制制度“两分法”的由来。3.发展阶段(中期)内部控制结构进入80年代以来,内部控制的理论研究又有了新的发展,其标志是美国注册会计师协会于1988年5月发布的审计准则公告第55号。该公告以控制环境、会计制度、控制程序为要素的“内部控制结构”概念取代了“内部控制制度”,由此内部控制跳出了“制度两分法”的圈子,开始向“结构分析法”演变,并把内部控制环境纳入内部控制的范畴。4.成熟阶段
10、内部控制整体框架1992年,由美国注册会计师协会(AICPA)、国际内部审计师协会(IIA)、财务经理协会(FEI)、美国会计学会(AAA)、管理会计协会(IMA)五大学会共同组成的Treadway委员会发布了内部控制综合框架报告。该报告指出“内部控制是受企业董事会、管理当局和其他职员的影响,旨在取得财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果及相关法律法规的遵循等目标而提供合理保证的一种过程”,并提出内部控制是由“控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督”五个要素组成。5.突破阶段内部控制自我评估论20世纪末,随着企业外部竞争的加剧和企业内部管理的强化,在公司治理的推动下,内部控制系统评价上
11、升到由管理人员和员工共同探讨提出最佳改进措施的“内部控制自我评估”。内部控制评估体现了该系统评价的崭新观念,是内部控制理论发展的新突破。6.完善阶段企业风险管理框架2004年10月份,Treadway委员会在1992年报告的基础上,结合萨班斯奥克斯法案的相关要求,发布了企业风险管理(ERM)框架。该框架对1992年提出的内部控制五要素进行了深化和拓展,将其演变为八个要素。将原有的“控制环境”扩展为“内部环境”,并且引进了风险偏好、风险容忍等概念,将原有的风险评估这一要素,发展为目标设定、事项识别、风险评估和风险反应四个要素。与此同时,ERM框架将内部控制目标中的“财务报告的可靠性”发展为“报告
12、的可靠性”,该目标涵盖了企业的所有报告。除此之外,ERM框架提出了一类新的目标战略目标。内部控制概念的演进是随着企业内控实践经验的丰富而发展起来的,它的外延在不断扩大。从“内部控制结构”理论开始,内部控制就开始与公司治理相结合。ERM框架使董事会在企业风险管理中扮演更加重要的角色负总体责任,并且要求其变得更加警惕。以前,当公司出现丑闻时,很多人问:“管理层怎么让这样的事情发生”?而现在,恐怕就要问:“董事会怎么让这样的事情发生”?同时在ERM框架中,内部审计人员在监督和评价成果方面承担更重要的责任,他们必须协助管理层和董事会监督、评价、检查、报告。这就将内部控制与公司治理结合的更为紧密。三、内
13、部控制与公司治理的内在联系内部控制和公司治理之间是相辅相承、互相促进、互相制约的关系。两者这种紧密的关系说明抛开公司治理来谈内部控制的建设是行不通的。公司治理是源头,内部控制是中间机制,两者是有交叉区域的。此交叉部分是监督、信息传递、责权分配,该交叉区域的大小由所有权结构和治理结构的特点决定, 所有权与经营权合一时, 治理结构与内部控制趋于合一;内部治理为主的公司, 股东和股东会、董事会是监控主体, 因而交叉区域较大;两权分离或者以外部治理为主的公司, 主要通过外部治理机制发挥作用, 经营者是控制主体, 因而交叉区域较小(程新生,2004)。安然事件后, 美国重视内部治理机制建立, 强化经营者
14、的信息披露责任,萨班斯奥克斯利法案的提出使公司治理与内部控制交叉区域扩大。目前理论界对于两者之间的关系尚没有统一的观点。本文认为可以从以下三个角度来考察两者之间的关系。(一) 公司治理结构是内部控制的前提建立内部控制,首先要考虑的是控制环境,它是整个内部控制系统的基石,支撑和决定着其他要素。法人治理结构不健全,公司必然缺乏一套有效的监督机制,使内部控制失效。法人治理结构完善,内部控制才能够行之有效。(二) 思想的同源性 现代企业制度的标志是产权结构上实现了所有权和经营权的分离,以及在此基础上产生的委托代理关系。在存在委托代理关系的前提下,公司治理和内部控制是决定公司经营效率和公司能否健康发展的
15、关键要素,两者的思想是具有同源性的。委托代理关系可以划分为两个代理关系,第一层次所有者与经营者的代理关系:由于两权分离导致了人的有限理性、机会主义倾向和信息不对称等代理问题,公司治理就是解决这些问题的一种制度安排,最大限度的实现经营目标。第二层次是管理中上层和下层之间的代理关系:内部控制系统提供了一种监控和制约机制,以实现经营的效率和效果(黄晓波,2005)。(三) 管理监控系统和制度环境的关系 内部控制作为公司治理系统的制约机制,必须建立在整个公司治理环境中,并随着环境的变化而不断完善。在计划经济体制下,内部控制的目标在于保护会计信息的真实性和资产的完全性。而现代企业制度的公司治理机制下,公
16、司作为自负盈亏的经营主体,内部控制承接着管理监控的职责,其目的就必须拓展到保证公司政策的贯彻和公司管理目标的实现上。企业内部控制依赖于现有社会的政治、经济、文化、法律等因素,而公司治理结构正是这些宏观因素相互作用的产物(张金贵,2003)。企业内部控制内涵的变化与发展正是公司治理结构作用的结果。同样健全的内部控制机制也是正确处理企业的各利益相关者关系、完善公司治理结构、建立现代企业制度的重要保证。从两者之间的关系可以得出:公司治理是内部控制的基础。从公司治理角度认识内部控制,是正确认识内部控制的本质、发挥内部控制作用的关键。四、我国现有公司治理机制下内部控制制度薄弱的原因在公司治理结构下,企业
17、内部控制的构建应该考虑公司治理的要求。与发达国家相比,我国的公司治理尚处于初级阶段,存在以下几个方面的缺陷,妨碍了内部控制的运行。(一) 股权结构不合理。股权结构是指公司的流通股、法人股、国家股占全部外发股数的比例及其相互关系,是企业组织形式的核心。我国上市公司绝大多数是由国有企业改制上市的,在企业层次上进行了法人化改革,国有企业改成公司,但并未触及国有资本出资主体的改革,国有资本的运作无人承担责任,这些公司的高级管理者大多数都是由政府或行政管理部门任命的,作为经营者他们受到诸多指标的约束,为了应付考核便采取造假的方法提升企业的业绩,以捞取个人的政治资本。据统计我国国有股、法人股占总股本的比例
18、高达68.4 % ,流通股占总股本中的比例仅为31.6%(张金贵,2003)。换言之,即使能将上市公司的流通股全部买进,也不能取得该公司的控制权。在这种情况下股东往往凭借国有股和法人股的优势挺而走险,做出不利于公司长远发展而利于自身增长的短期行为。由此引发了股东权益意识的单薄。主要表现在:一是国有股权缺位,被授权者与授权者之间往往缺乏刚性的契约约束,所有者的代表被经营者同化,甚至成为所有者对立面。二是散户股东主要以二级市场的 “逐利”为主,对上市公司的经营管理的内部控制兴趣不足。当大股东侵犯中小股东的利益时,散户股东往往只能“用脚投票”,而不能“用手投票”(张宝贵,2003)。在这种缺乏股东监
19、督的不成熟的股市的股东文化氛围下,内部控制更多地是依靠经营者的觉悟,而不是建立在制度安排的基础上。(二) 公司治理结构不完善,“内部人控制”现象突出。现代企业理论,在公司制下,所有者和经营者是分离的。从理论上来讲,对经营者的控制可分为两大类:一是以资本市场、产品市场和法律规章制度为主体的外部控制机制:二是完善企业的法人治理结构、建立以董事会为主体的内部控制机制。而规范的法人治理结构是在股东大会、董事会、监事会和经理层之间合理配置权限、公平分配利益,同时各负其职,建立有效的激励、监督和制约机制。我国的公司治理机制没有发挥其应有的作用,主要表现在:1.股东大会不足以成为股东行使权利、参与公司治理的
20、场所。股东大会是公司的最高权利机构,但是实践中,存在股东大会召集人通过设置各种条件或障碍剥夺股东,尤其是小股东的知情权、质询权的现象。特别是在国有股或法人股“一股独大”的情况下,国有股东和法人股东“一票制胜” ,中小股东的权益更得不到切实保护。此外,一旦出现投资失误或者董事和高级管理人员违规和违反公司章程的行为,有关法律和法规的处罚还不足以起到警戒作用,特别是对股东的民事赔偿力度还不够(王海民,2005)。2.董事会的监控作用严重弱化。不少企业在改革过程中,一味地“放权让利”,致使原厂长负责制的领导班子既是经理层又进入董事会,董事会成员和经理成员高度重叠。据调查,上市公司的董事会成中,100
21、%为内部董事的公司占有效样本数的22.1 % ,50%以上为内部董事的公司占有效样本数的78.2% ,董事长和总经理一人兼任的公司占总样本的47.7%(付育梅,2004)。由此可见,公司董事会在很大程度主掌握在内部人手中经营,也就难以形成独立的经营、决策机制。3.监事会功能非常有限。监事会具有监督董事会和经理的作用,但因为其成员往往也是企业内部的人员,与被监督者往往是上下级关系,地位较差,对董事和经理的监督作用是有限的。而且中国公司采用的是单层董事会制度,只有部分的监督权,没有控制权和战略决策权,无权任免董事会或经理班子的成员,也无权左右董事会或经理班子的决策。实际上监事会只是一个受董事会控制
22、的议事机构。股东大会的虚设、董事会缺乏独立性、监事会权限有限,导致我国的公司治理没有从本质上实现所有权与决策权的分离。这种责权不分的公司治理结构,导致内部控制如“空中楼阁”,形同虚设,从而使得对经营者的监督约束机制缺乏,“放权”最终也成了放任自流。股份公司仅仅具有了现代企业的外壳,而没有从根本上形成真正的法人治理结构。企业经营者以“法人代表”的身份掌握着企业的最终控制权,形成严重的“内部人控制”现象。公司治理的这种现状,经常导致关键人在缺乏制衡机制的情况下,自觉或者不自觉凌驾于内部控制之上,使内部控制规章得不到合理的实施。(三) 缺乏内部控制理念,执行不力。目前,绝大多数企业还未意识到内部控制
23、制度的重要性,对内部控制制度也存在很多误解,甚至有些企业对内部控制的概念非常模糊,领导的管理意识淡薄,将订立的内部控制制度“印在纸上、贴在墙上”,内部控制常常是形式主义,频频使用例外原则,导致内部控制制度威慑力下降,再加上公司管理结构上的先天不足以及组织机构欠妥和具体执行人员素质低、责任感不强等方面的原因,致使我国企业内部控制制度普遍较薄弱。(四) 相关的法律、法规的不健全。在会计制度方面,近年来,国家会计管理部门对会计要素的确认和计量,对财务会计报告信息的披露都制定出了具体的准则和制度,但相关的内部控制的规范化制度已经滞后,没有将内部控制的相关规定融入到有关公司治理的文件中。从我国内部控制目
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