土地增值税清算实务操作规程样本.doc
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1、土地增值税清算操作规程二一二年八月目 录第一部分 土地增值税清算概要一、土地增值税清算概念二、土地增值税清算条件三、清算时间要求四、土地增值税清算项目标审核鉴证五、清算审理及审核第二部分土地增值税清算准备工作一、土地增值税清算前期管理 二、土地增值税清算单位确实定 三、项目清算应关注原因 四、清算资料搜集 第三部分 转让收入确实定一、转让房地产取得收入 二、视同销售收入确实定 三、相关既建一般标准住宅又搞其它类型房地产开发怎样计税问题 四、相关转让国有房地产征收土地增值税中相关房地产价格评定问题 五、收入确定需关注问题 六、收入确定审核关键点 第四部分 扣除项目金额确实定一、扣除项目税务处理基
2、础标准二、地价款扣除三、房地产开发成本扣除四、房地产开发费用扣除五、扣除项目标归集和分配六、旧房及建筑物评定价格七、和转让房地产相关税金八、财政部要求其它扣除项目九、需要明确多个问题十、土地增值税清算实例第五部分 土地增值税计算一、通常土地增值税计算 二、分期开发项目标计算 三、清算后再转让房地产处理 第六部分 土地增值税预征和核定征收一、土地增值税预征 二、土地增值税核定征收 第七部分 土地增值税清算会计处理一、预缴会计处理-二、清算会计处理-第八部分 土地增值税税收优惠一、建造一般标准住宅税收优惠 二、国家征用收回房地产税收优惠 三、个人销售住房税收优惠 四、廉租房和经济适应住房税收优惠
3、五、资产企业转让房地产税收优惠 六、清偿债务税收优惠 七、转让旧房税收优惠 八、以房地产进行投资或联营税收优惠 九、相关合作建房税收优惠 十、相关企业吞并转让房地产征免税问题 十一、相关个人交换住房征免税问题 第一部分 土地增值税清算概要一、土地增值税清算概念(91号文件第3条)土地增值税清算,是指纳税人在符合土地增值税清算条件后,依据税收法律、法规及土地增值税相关政策要求,计算房地产开发项目应缴纳土地增值税税额,并填写土地增值税清算申报表,向主管税务机关提供相关资料,办理土地增值税清算手续,结清该房地产项目应缴纳土地增值税税款行为。二、土地增值税清算条件(91号文件第9条)土地增值税清算条件
4、,是指应缴土地增值税开发项目进行清算应达成条件。土地增值税清算条件有两种,一是主动清算条件,二是强制清算条件。(一)主动清算条件符合下列情形之一,纳税人应进行土地增值税清算:1.房地产开发项目全部完工、完成销售;2.整体转让未完工决算房地产开发项目标;3.直接转让土地使用权。上述清算条件就是主动清算条件,也就是说,当开发企业开发项目含有以上任何一个条件,应主动进行清算。所谓房地产开发项目全部完工并完成销售,是指开发项目已经行政管理机关验收取得初始产权证或验收证实,开发项目已经全部销售完成;整体转让未完工决算开发项目,是指整体将开发未完工项目转让销售;直接转让土地使用权是指纳税人将依法取得土地使
5、用权转让。房地产开发企业符合上述任何一个条件,就应主动根据要求时间进行土地增值税清算。案例:假如房地产开企业既从事了开发土地业务,也开发房产,开发1号地200亩,自用100亩开发房产,尚在开发过程中,100亩土地已经转让,另外该开发企业开发一写字楼,因为资金问题只完成开发进度80%,就一次性转让,累计开发成本1万元,转让价格为0万元。判定是否应该进行土地增值税清算。100亩转让土地应进行清算;100亩连续开发,不符合条件,不清算。一次形转让未开发完工产品,应进行清算。(二)强制清算条件所谓强制清算条件,是指虽未达成主动清算条件,不过税务机关要求进行清算条件。通知第二条相关“土地增值税清算条件”
6、同时要求:符合下列情形之一,主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算:1.已完工验收房地产开发项目,已转让房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积百分比在85%以上,或该百分比虽未超出85%,但剩下可售建筑面积已经出租或自用;2.取得销售(预售)许可证满三年仍未销售完成;3.纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续;4.省税务机关要求其它情况。案例:某开发企业,分期开发住宅小区,一期A区开发可售面积0平方米,于开发完工并经验收,6月累计已售面积17005平方米,B区可售23000平方米,4月取得销售许可证,已出售15700平方米,还未完工验收但因为未进行决算,成本无法结转,收取售房款在预
7、收帐款科目。请判定是否符合清算条件。A区销售面积占开发面积85.05%,按要求应在6月进行清算。B区销售面积占开发可售面积68%,不过因为取得销售许可证已过三年,也应经行清算。(三)注销清算条件对纳税人申请注销税务登记进行土地增值税清算,明确了时限要求。即申请注销税务登记前,必需完成土地增值税清算工作,不然不予办理税务注销、工商注销(国税发91号)。三、清算时间要求(一)主动清算时间要求(91号文件第11条第一款)符合主动清算条件要求纳税人,纳税人须在符合清算条件之日起90日内对项目进行清算,携带清算资料到主管税务机关申请办理清算手续;税务部门受理窗口按要求对报送资料进行查对,在10日内做出是
8、否受理决定;对受理清算项目由受理部门报送给管理科进行清算调查核实,提出清算审理意见,报税政科进行书面审核;经税政科报分管局长审定后,将清算结果书面通知纳税人实施。 步骤:清算申请及资料税务机关前台受理管理科(所、分局)清算调查核实税政科(处)审核分管局长审批清算结果书面通知纳税人实施(税收管理员制度要求步骤)。(二)被动清算时间要求(91号文件第11条第一款)符合强制清算条件要求纳税人,由税务机关确定是否进行清算;对于确定需要清算,由主管税务机关下达清算通知,纳税人应该在收到清算通知之日起90日内办理清算手续。主管税务机关依据清算条件确定应进行清算项目,下发土地增值税清算通知书;纳税人在接到通
9、知书后应按税务部门要求时间及要求进行清算,并按要求将清算资料报送主管税务机关申请办理清算手续;主管税务机关前台受理窗口对报送资料进行查对后,转送管理科对清算项目进行调查核实,提出清算审核意见报税政科(处)进行书面审核;经税政科(处)审核报分管局长审定后,将清算结果以土地增值税清算办理相关税务事项通知书通知纳税人进行补退税。 步骤:确定清算项目税务机关下发清算通知书纳税人进行清算,并报税务部门查对管理科(所、分局)清算调查核实税政科审核分管局长审定清算结果通知纳税人实施 (说明:红字部分为广州要求)应进行土地增值税清算纳税人或经主管税务机关确定需要进行清算纳税人,在上述要求期限内拒不清算或不提供
10、清算资料,主管税务机关可依据中国税收征收管理法相关要求处理(91号文件第11条第一款)。 四、土地增值税清算项目标审核鉴证(91号文件第13条第四)(一)土地增值税清算审核鉴证鉴证主体。税务师事务所。税务机关要对从事土地增值税清算鉴证工作税务中介机构在准入条件、工作程序、鉴证内容、法律责任等方面提出明确要求,并做好必需指导和管理工作。鉴证内容鉴证效力。对符合要求鉴证汇报,税务机关能够采信。(二)审核鉴证程序(三)审核鉴证意义(四)审核鉴证法律责任税务中介机构受托对清算项目审核鉴证时,应按税务机关要求格式对审核鉴证情况出具鉴证汇报。五、清算审理及审核(91号文件第15条)(一)审理主管税务机关接
11、到纳税人清算申请后,应对报送资料进行审核,符合申请条件,应在10个工作日内做出是否受理决定;发觉报送资料缺失,可要求纳税人按要求进行补充;做出不予受理决定,应向申请人说明理由。主管税务机关受理纳税人清算申请后,应交由具体负责进行土地增值税清算税务部门进行清算,清算时间通常不得超出30日,如遇特殊情况可合适延长清算时间,但最长不得超出45日。(二)清算审核(91号文件第四章)清算审核包含案头审核、实地审核(91号文件第16条)。案头审核是指对纳税人报送清算资料进行数据、逻辑审核,关键审核项目归集一致性、数据计算正确性等。实地审核是指在案头审核基础上,经过对房地产开发项目实地查验等方法,对纳税人申
12、报情况客观性、真实性、合理性进行审核。清算审核时,应审核房地产开发项目是否以国家相关部门审批、立案项目为单位进行清算;对于分期开发项目,是否以分期项目为单位清算;对不一样类型房地产是否分别计算增值额、增值率,缴纳土地增值税(91号文件第17条)。1.收入审核,应结合销售发票、销售协议(含房管部门网上立案登记资料)、商品房销售(预售)许可证、房产销售分户明细表及其它相关资料,关键审核销售明细表、房地产销售面积和项目可售面积数据关联性,以核实计税收入;对销售协议所载商品房面积和相关部门实际测量面积不一致,而发生补、退房款收入调整情况进行审核;对销售价格进行评定,审核有没有价格显著偏低情况。必需时,
13、主管税务机关可经过实地查验,确定有没有少计、漏计事项,确定有没有将开发产品用于职员福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其它单位和个人非货币性资产等情况(91号文件第18条)。2.扣除项目金额审核,关键审核扣除项目金额是否为实际发生数;提供扣除项目费用支出是否为正当有效凭据(91号文件第21条)。3.和转让房地产相关税金缴纳情况审核,关键审核纳税人转让房地产项目包含各类税款是否立即、足额按要求申报、缴纳(91号文件第20条、第12条第二)。清算审核工作完成后,应由主管税务机关向纳税人出具土地增值税清算结论书和税务事项通知书,并按税务文书送达程序立即送达纳税人(91号文件第32
14、条)。4.结果及法律责任纳税人接到税务机关出具土地增值税清算结论书和税务事项通知书后,应依据税务机关结论和相关要求,办理补缴税款或退税手续(91号文件第32条)。纳税人不配合税务部门进行清算、提供虚假资料或发觉有其它违反税法行为,根据中国税收征收管理法有要求处理(91号文件第11条第二段)。第二部分土地增值税清算准备工作一、土地增值税清算前期管理1、台账管理:主管税务机关应从纳税人取得土地使用权开始,按项目分别建立档案、设置台帐,对纳税人项目立项、计划设计、施工、预售、完工验收、工程结算、项目清盘等房地产开发全过程情况实施跟踪监控,做到税务管理和纳税人项目开发同时(91号文件第6条)。2、成本
15、费用归集:主管税务机关对纳税人项目开发期间会计核实工作应该主动关注,对纳税人分期开发项目或同时开发多个项目标,应督促纳税人依据清算要求按不一样期间和不一样项目合理归集相关收入、成本、费用(91号文件第7条)。3、票据管理:对纳税人分期开发项目或同时开发多个项目标,有条件地域,主管税务机关可结合发票管理要求,对纳税人实施项目专用票据管理方法(91号文件第8条)。二、土地增值税清算单位确实定土地增值税是以纳税人转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物所取得增值额为征税对象,计税依据为转让收入扣除要求扣除项目金额后余额,不过其和企业所得税不一样是土地增值税不是划分所属年度计算,而是根据转让开发销售项
16、目计算,所以,确定土地增值税计算单位是确定计税依据前提,也就是说,土地增值税转让收入、扣除项目全部是针对一个对象而言,这个对象就是土地增值税计算单位。中国土地增值税暂行条例实施细则第八条作了标准性要求:“土地增值税以纳税人房地产成本核实最基础核实项目或核实对象为单位计算。”国家税务总局相关房地产开发企业土地增值税清算管理相关问题通知(国税发187号)第一条相关“土地增值税清算单位”深入明确:“土地增值税以国家相关部门审批房地产开发项目为单位进行清算,对于分期开发项目,以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含一般住宅和非一般住宅,应分别计算增值额。”依据上述要求,土地增值税清算单位应按以下标正确
17、定:第一、国家相关部门审批房地产开发项目为单项工程,以该单项工程为清算单位,国家相关部门审批开发项目需要分期开发建设,则应以分期开发建设项目为清算单位(91号文件第17条)。第二、企业会计确定成本核实对象范围和国家审批房地产开发项目不一致,假如成本核实对象小于审批项目,应以会计确定成本核实对象为清算单位,假如会计确定成本对象大于审批项目,那么按审批项目为清算单位,应划分合并项目标收入,同时将会计合并核实成本对象根据一定标准划分扣除项目金额,分别进行清算。第三、国家相关机关审批为一个开发项目,不过分期开发完成,假如分期开发多个项目标,且会计核实为多个成本项目标,应以每个项目为一个清算单位,假如会
18、计核实为一个成本对象,而且结构、用途、位置、开提议止时间大致一致,能够作为一个清算单位,假如会计核实为一个成本对象,不过个单项建筑结构、用途、地理位置、开提议止时间不一样,也应划分为多个清算单位(91号文件第17条)。实例解析:某房地产开发企业开发商住混合楼项目,商业项目面积1000平方米,一般标准住宅面积为5000平方米,累计6000平方米。该混合楼项目土地成本为120万元,房屋开发成本600万元,其它费用按百分比扣除。假如该商业项目收入为500万元,一般标准住宅收入为500万元,累计1000万元。营业税金及附加55万元。(1)商铺和住宅合并一个单位计算土地增值税:扣除项目土地成本房屋开发成
19、本费用扣除10加计扣除20税金120600(120600)10(120600)2055991(万元)。增值额收入扣除项目(500500)9919(万元)。增值率增值额扣除项目1009991100%0.9。低于50%,适用30%税率。应纳土地增值税:9302.7(万元)。(2)将一般住宅和商铺分为两个清算单位计算土地增值税(按面积分摊成本费用):一般标准住宅扣除项目为1205000600060050006000(100500)30%27.5807.5(万元)。增值额500807.5307.5(万元),无增值额不纳税。商业扣除项目1201000600060010006000(20100)30%27
20、.5183.5(万元);增值额500183.5316.5(万元);增值率316.5183.5100%172%,适用50%税率;商业项目应纳土地增值税316.550%183.515%130.725(万元)。计算结果可知,将商铺和住宅合并计算土地增值税为2.7万元,分开计算则应纳税130多万元。在实践中,对于同一个开发项目中有不一样类型房地产,有税务机关许可纳税人自行选择是否分开核实分别清算缴纳增值税。但国税发()第十七条要求,清算审核时,应审核房地产开发项目是否以国家相关部门审批、立案项目为单位进行清算;对于分期开发项目,是否以分期项目为单位清算;对不一样类型房地产是否分别计算增值额、增值率,缴
21、纳土地增值税。也就是说,纳税人不能将不一样类型房地产、分期开发项目和不一样审批立案项目合在一起清算,避免平均不一样清算单位增值额现象。第四、开发项目中现有一般住宅又有非一般住宅,应该分别做为清算单位,分别计算增值额,假如会计核实对象合并,应按一定标准进行划分。 三、项目清算应关注原因 开启清算程序,要求主管税务机关在日常税收征管中获取相关信息,搜集和完工开发产品相关项目标相关资料,做好房屋销售登记信息比对分析,控制房地产企业房屋销售情况、销售进度情况,并关键关注以下原因: 1.房地产开发项目已进行完工结算,是否已进行了工程完工结算审计。 2.房地产开发企业转让房产价格是否在同一地域显著偏高,房
22、价涨幅是否较大。项目收入有没有按一般住宅或除一般住宅外其它项目(含非一般住宅,以下简称:“其它项目”)。 3.房地产开发企业取得土地时间是否较早、是否以优惠方法取得土地(如政府划拨等,政府补助等)。 4.项目是否分期开发(对项目标分期按计划部门审批核发建设工程计划许可证开发项目或分期开发项目来确定)(91号文件第7条、第8条、第17条)。 5.对于主管税务机关要求纳税人进行土地增值税清算时应关键核实其项目已销售面积是否占可销售面积85%以上,其中有没有转为自用或出租等用途(91号文件第10条、第19条)。四、清算资料搜集税务人员在清算工作开始前,应从以下多个方面搜集资料:1、向相关部门搜集相关
23、信息(91号文件“前期管理”第6条、第12条“应提供清算资料”)土地受让相关信息,包含土地坐落位置、取得方法、用途、面积、容积率等;房地产开发情况及相关信息,包含房地产项目名称和位置、立项、用途、结构、开发面积、成本、费用、施工部位、建设施工进度、估计完工时间、分期开发情况等;房地产销售信息,包含已销售房地产名称、位置、结构、用途、面积、销售收入、销售费用、收款方法、收款时间等;完税信息,包含预征土地增值税情况,土地增值税清算情况及相关税种完税信息等。相关购置方信息,包含购置房地产人名称、纳税人识别号、联络方法、购置房号、面积、单价、总价等。2、纳税人应报送资料(91号文件第12条)房地产开发
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