公司治理视角下的内部审计制度创新.doc

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一、内部审计制度的现状基于重庆市的调查2004、2006年相继对重庆市资产亿元以上大公司的内部审计机构进行调查并座谈。回答问题的是被调查公司内部审计机构负责人。基本情况 （1）机构设置各单位都设置内部审计机构，从参加座谈的大型公司看，单独设置和与财务结合设置的各占25%，与监察结合设置的占37.5%，与稽核结合设置的占12.5%。中小型公司结合设置的比例更大。与财务部门结合设置，自己审计自己，影响审计的客观性和独立性。 （2）地位 内部审计领导人职务相当于部门正、副经理，其领导机构比值是：两次调查，前三类合占77.4%和79%，说明内部审计的独立性差、地位低。（3）主要职责采用多选式，提出四项任选，见下表：前两项的比值很大，应该是可喜的。但是，查错纠弊主要限于对下级部门。大型公司座谈，反映内部审计在经营审计、管理审计等方面作了大量工作，取得重要成果。与会代表的一半讲到：“未搞平行审计。”“财务审计基本不管。”“对经营层监督，不可能。”总之，“审下面，成果累累；审上面，困难重重。”为什么会产生这种情况？48.4%的被调查人员认为内部审计的权威性不够，心有余而力不足。内部审计掌握信息及时、深入的优势未能充分发挥内部审计能够对经济活动全过程包括事前、事中、事后进行监督、评价，掌握信息及时、深入，通过审计，发现问题，促进企业发展。由于内部审计独立性不够高，权威性不够强，其优势未能充分发挥。不利于更好地评价经营管理，不利于改正审计中发现的问题。如何更好地发挥内部审计的作用，应从公司治理的高度来研究。 二、内部审计与公司治理的血肉关系公司治理对内部审计的影响公司治理是内部审计的环境按照1992 年美国COSO 委员会定义的内部控制整体框架，内部控制分成五个要素：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督。居首位的“控制环境”决定其他控制要素作用的发挥，它是整个内部控制系统的基石。公司治理就是重要的“控制环境”，其完善与否决定了内部控制的成败。在完善的公司治理下才可能有独立的内部审计机构，内部审计机构才可能独立的进行评价与监督。公司治理是内部审计目标、职能、地位和作用的决定因素内部审计所能提供的服务取决于其在组织中的定位。一般认为，内部审计具有评价、监督和服务等多项职能。内部审计部门如何设置？应起什么样的作用？如何起作用？都需要在公司治理结构中加以界定，使内部审计的地位和作用得以确立。内部审计对公司治理的影响内部审计是公司治理的支柱无论哪一种公司治理模式，都有决策、执行、监督三大系统。风险既可以从宏观或整体上来考虑，也可以从微观或部门来考虑。决策系统的董事会、监督系统的监事会和审计委员会都是会议制，它们对风险的控制着重在宏观或整体上。由于没有常设机构，在风险的微观领域很难发挥真正的作用。基于自身的职能，内部审计主要进行的是微观层次的风险评估，帮助董事会、监事会和审计委员会确定需要投入最大努力的领域。对于管理层，内部审计人员也能够扮演重要的“合作伙伴”角色，通过评估、计量并报告总体风险，协助管理层建立经营流程并进行监控。与公司内部其他组织相比，内部审计人员具有不可替代的作用：内部审计是唯一的、超然于管理活动之外的重要的常设的内部确认服务者；它所处的位置更加有利，它所检查的范围更加广泛，可以深入到公司各个领域；能够执行不同种类的审计，通过审计对公司的机遇和风险有更深入、更透彻的了解；内部审计人员拥有多学科背景，他们更能胜任各种工作。因而，理应属于审计委员会领导的常设的内部审计应当是公司治理的支柱之一。内部审计是公司治理的耳目谁最了解企业？内部审计人员！他超然于决策、管理活动之外，对本企业的检查能够客观反映企业真实情况。内部审计通常服务于参与治理过程的相关各方，如董事会、审计委员会、外部审计人员和高级管理层。内部审计的基本职能是评价、监督，为董事会、审计委员会和高级管理层提供控制风险以及组织治理过程等方面的信息。当公司有改进空间时，内部审计就会提出改善方式、政策和程序的建议，帮助企业改善经营管理。在公司治理中，内部审计可以在几个方面促进有效治理：它能协助识别风险，分析结果，确定风险管理和控制系统的轻重缓急；内部审计可以针对风险管理程序在实际中是否如预想的那样发挥作用提供评价；内部审计通过评价改善风险管理的控制流程，进一步帮助管理层和董事会。内部审计因而能够承担内部建议职能的重要职责，向董事会提供风险管理和内部控制制度运行情况的分析和确认。总之，公司治理三大系统都依靠超然的内部审计的检查、评价、监督职能，发现问题，实现促进企业发展、增加价值的目标。 内部审计是公司治理监督机制的基础公司治理监督机制可分为两类，一类是与管理结合、在管理过程中的监督如管理层、会计等，其特点是直接参与经营管理和监督；另一类是超然于管理过程之外的监督系统如监事会、审计委员会、内部审计，其特点是超然监督而不参与经济活动的管理。本文研究后者。上图说明超然于经济活动之外的监督分散于决策、管理层，监事会是空架子。内部审计应当成为公司治理监督机制的基础。 内部审计是公司治理的五大基石之一基于上述认识，理论界将董事会、监事会、管理层、内部审计、外部审计并列为公司治理不可缺少的五大基石。从内部审计方面看，她应当评价并促进公司治理的改善，在确保实现公司目标和维护组织道德观、价值观的基础上，树立风险控制观念，促进“五大基石”在公司治理中的协调。总之，内部审计是公司治理的“保健医生”。 三、内部审计与审计委员会亚太会计师联合会研究报告亚太地区审计委员会的结构指出：“审计委员会是公司治理的核心要素之一。结构有效的审计委员会有助于公司治理的完善。” “审计委员会具有两项关键职能，即监督公司董事会和确保公司审计人员的独立性。”职能具体化为职责。上市公司治理准则引进独立董事领导的审计委员会制度。该准则第54条“审计委员会的主要职责是：提议聘请或更换外部审计机构；监督公司的内部审计制度及其实施；负责内部审计与外部审计之间的沟通；审核公司的财务信息及其披露；审查公司的内控制度。”、项不需要很多时间，其它3项需要大量时间。由独立董事组成的审计委员会没有时间进行这些工作。我国独立审计具体准则第22号考虑内部审计工作规定：内部审计的三项职责是检查、评价和监督，有的论著建议增加促进或建设职能。内部审计正是通过前三项工作发现问题，提出建议，为本公司建设服务的。促进企业增加价值应当是内部审计的目标。由于内部审计权威差，职能践行有所偏废。过去只搞财务审计，偏重查错防弊；现在，又“审下不审上”，把对同级的财务审计推给社会审计。管理审计也困难重重。原因在于地位低、权威差，不适应建立内部审计的根本要求。当其权威强化以后，更便于通过检查评价，发现问题，研究措施，与本企业有关方面共谋发展。国际内部审计师准则：“内部审计部门的组织地位，应能足以确保审计职能的履行。”这里，包括独立性和权威性两方面。独立性，指内部审计部门不能从属于被审计者；权威性，指内部审计部门的地位不能低于被审计者。如此，才能确保审计职能的履行。内部审计由谁领导及其地位直接影响其独立性和权威性。重庆市有一家特大型企业，内部审计原属总经理直接领导，由于总经理不熟悉审计业务，又改由总会计师领导。值得深思！审计委员会的五种职责与内部审计一致。内部审计由审计委员会领导，可使审计委员会有常设机构，掌握信息更及时、深透，更有力量实现自己的五种职责；可使内部审计更超然，权威性更强。可谓两全其美。所以“企业内部审计组织主要由审计委员会领导已成为美、英、加三国内部审计制度的一个共同特色，也代表了企业内部审计组织设置的发展方向。” 为了增强内部审计的独立性和权威性，基于内部审计在公司治理结构中的重要地位，应当建立总审计师（CAO）制度。其地位和总会计师一样，相当于公司的副总经理而不是部门经理。我们一直强调的总审计师制度，最近被银监会纳入银行业金融机构内部审计指南。美国公司审计委员会全由独立董事组成。我们认为应当吸收总审计师参加，使能充分发挥其掌握本企业信息充分、解决信息不对称问题，增强审计委员会的能力。 四、强化内部审计制度、强化公司治理结构核心是强化内部审计和审计委员会的组成和地位，建立责任制。改革方案，一是现实方案，小改；二是理想方案，步子大一些。 方案一：强化内部审计制度用系统的观点，全面分析公司内部的监督和控制职能公司内部经济监督是整个监督的基础。根据前述对内部经济监督的分类，超然于管理活动之外的监督如内部审计、审计委员会，其特点是监督而不参与管理活动。可纳入董事会或者纳入坚强的监事会。增强内部审计的权威性在董事会领导下，由审计委员会直接领导内部审计，有助于强化内部审计、强化审计委员会、强化董事会，该方案已经纳入上市公司治理准则，只是总审计师制度尚待明确。 总审计师制度相当于与副总经理，因而具有权威性。内部审计强化了检查、监督、评价的超然性，并有利于企业管理职能的发挥。但未能解决监事会弱化问题。要全面解决问题，有待于方案二。 方案二：构建统一的经济监督体系中共16大政治报告针对行政管理体制指出：“按照精简、统一、效能的原则和决策、执行、监督相协调的要求，切实解决层次过多、职能交叉、人员臃肿、权责脱节和多重多头执法等问题。”对企业同样有指导意义。我国公司内部经济监督弱化的根源，一是多头监督，二是监督者权威性、独立性差。解决之道应当遵循统一性、独立性、协调性、权威性四原则：统一性指专职经济监督组织应当统一或结合；独立性指监督系统应独立于被监督者之外；协调性指专职和监管兼司的监督组织应当协调，监督与决策、执行组织协调；权威性指实行顺向监督或平行监督，即上级监督下级，或者同级监督。从而建设坚强的内部经济监督系统。其核心是强化监事会、审计委员会和内部审计的组成和地位，明确监督责任。强化监事会组成我国上市公司监事会和国家委派监事会都是由出资者和职工代表组成，其优缺点有相反之处：前者植根于公司，是公司的组成部分，但被戏称为“花瓶”；后者权威强大，使得监督者和被监督者之间的界限更加分明。与公司的血肉联系稍差，甚至敬而远之！我国上市公司监事会未充分发挥作用的原因在于：成员弱、是空架子。监事进退实际上掌握在董事长手里，监事会主席一般是副总级。对于下级监督上级，距今近千年的宋朝郑伯谦太平经国之书会计指出：“焉有其官长理财，而其官属能考之者！”还说：“听命之不暇，而何敢以究卤莽而察奸欺。” 可谓一针见血！监事会组成人员中没有审计专业人士的竟达46.15%，掌握会计信息不够及时、深入，与董事会、经理层信息不对称，没有坚强的办事机构。一股独大、内部人控制，是公认的我国公司制企业的重大缺陷。针对此弊，为了增强监事会的独立性，保护中小股东利益，上市公司监事会中出资人代表已经参加董事会的大股东可否不再参加监事会？奥地利规定，当出资人代表达到3人时应有一人为中小股东利益代表，可以借鉴。既然内部审计和监事会都对企业的经营管理活动尤其是财务、会计活动进行监督，基本职能相近，两者结合，把内部审计作为监事会的办事机构，协同进行企业内部经济监督，必将相得益彰。前述问题迎刃而解，可以更好地发挥监督功能。还解决了监事会行使职权时需聘请会计师事务所的问题，有助于提高效率，降低成本，使监事会有常设机构，能克服其空壳问题。监察、纪委等机构的负责人也应当参加监事会。作为出资者和职工的代理人，监事会、内部审计与董事会、经理层的根本利益一致，只是当决策管理层违法乱纪、串通作弊时，才会发生对立性冲突。监事会要能充分发挥其监督职能，必须有与董事会一样的素质，要能通过监督，堵塞漏洞，提高效益，从根本上保护出资者利益。这里，关键是提高监事会和内部审计负责人的地位，根据公司法的立法精神，借鉴国家委派监事会和欧洲监事会的经验，上市公司监事会主席应与董事长平级。有人认为内部审计并入监事会，影响内审促进职能的发挥。两者都是公司的机构，都为公司的发展服务，促进职能是一致的。建设独立监事制度并由独立监事数人与总审计师组成审计委员会，审计委员会有权独立发布审计报告，并明确监督责任。“监事会+审计委员会+内部审计”，形成统一、独立的多层次的监督系统，形成新的有特色的公司治理结构，推动内部监督的加强和公司治理结构的完善。“在国有企业试行委派财务总监制度，几乎每个省（市、区）都有试点。”11有总会计师改称、另设置于董事会或监事会等多种形式。我们认为“财务总监”的控制职能仍由总会计师承担，其监督职能分别融入总会计师和内部审计之中。12以内部审计取代财务总监制，强化了检查、监督、评价的超然性，简化了机构，除财务总监制之弊而实现其强化经济监督的总目标。方案二以坚强的监事会为前提，监事会主席的地位不低于董事长是关键。在实行国家委派监事会的国有独资或控股公司，可以率先试行。为上市公司监事会改革开辟新路。新的公司治理结构建设独立、统一的经济监督系统，兼具美国、欧洲、日本一元制和二元制公司治理结构的优点，形成公司治理结构的中国特色。新的监事会组织为研究“新三会”与“老三会”的关系，开拓新路。明确监督责任，建立责任制。建立对审计人员的保护机制明确监督责任，建立监督责任制。凡是应由内部审计和审计委员会负责检查的经济事项，检查人员均应签字。如果决策层和管理层有重大问题未被发现或未揭露者，监督机构负责人和有关检查人员应负失职责任。对失职的监督、审计人员，应严肃处理。历史的经验值得注意。1866年伦敦议会通过国库和审计法，规定：政府的一切收入受议会的监督，由代表议会、独立于政府之外的主计审计长审查。主计审计长由英王任命，只有经过议会两院的一致同意，才能辞退。这样规定，可以解除主计审计长的后顾之忧。要强化监督，充分发挥监督者的作用，必须建立对监督、审计人员的保护机制，保护认真、负责、忠于职守的监督者，消除其后顾之忧。切实保护监督者，从机制上保证监督者的独立性。为了解除监督、审计人员的后顾之忧，使其刚正不阿，敢于说 “不”，其升迁、工资、奖惩，不能受制于决策管理层。应由原任命者负责。建立坚强的职业协会经济监督者协会，如注册会计师协会、内部审计师协会。这些协会是各该专业人员的“娘家”和后盾。商榷是否会引发监事会、内部审计与决策、执行层的权利斗争？按照决策、执行、监督三权分设的原则，各司其职，职责分明。监事会检查、评价、监督而不干预决策和经营管理活动，不易发生权利斗争。必须明确，监事会和内部审计的促进作用是通过合理化建议实现的，“不干预”的核心是不强制。新的监事会组成是否过于庞大？我们认为监事会是会议制的监督机构，象议会那样“人多嘴杂”有利于增强监督效能。审计委员会有权独立发布审计报告，可以保证审计效率。新的统一的公司内部经济监督系统，促成新的监事会组织和完善的公司治理结构。 参考文献 1 财政部会计司、监察部办公厅.总结与探索 C.北京：中国财政经济出版社. 2001. 2 王光远译，内部审计思想M.中国时代经济出版社，2006 3 李孝林.苏长江.内部审计制度创新试论构建统一、独立的内部经济监督系统J. 改革05-6. 4 肖英达.国际比较审计M.立信会计出版社，2000.549. 5 编写组.世界主要国家审计M.中国大百科全书出版社，1996. 本页为著作的封面，下载以后可以删除本页！【最新资料 Word版 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