收入确认模型的问题研究.docx
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1、 收入确认模型的问题研究 马丽新收入准则下收入的确认与计量,突出强调了主体确认收入的方式应当反映其向客户转让商品或服务的模式,确认金额应当反映主体因交付该商品或服务而预期有权获得的金额,并设定了统一的收入确认计量的五步法模型,即识别与客户订立的合同、识别合同中的单项履约义务、确定交易价格、将交易价格分摊至各单项履约义务、履行每一单项履约义务时确认收入。一、引言随着市场经济的日益发展、交易事项的日趋复杂,实务中收入确认和计量面临越来越多的问题。例如,如何划分收入准则和建造合同准则的边界,如何区分销售商品收入和提供劳务收入,如何判断商品所有权上的主要风险和报酬转移,如何区分按总额还是净额确认收入,
2、对于包含多重交易安排或可变对价的复杂合同如何进行会计处理,等等。这从客观上要求我们完善现行收入相关准则,切实满足实贱需要。二、收入确认模型的问题分析(一)新收入准则修订的主要内容1.将原收入和建造合同两项准则纳入统一的收入确认模型。原收入准则和建造合同准则在某些情形下边界不够清晰,可能导致类似的交易采用不同的收入确认方法,从而对企业财务状况和经营成果产生重大影响。新收入准则要求采用统一的收入确认模型来规范所有与客户之间的合同产生的收入,并且就“在某一时段内”还是“在某一时点”确认收入提供具体指引,有助于更好地解决目前收入确认时点的问题,提高会计信息可比性。2.以控制权转移模型替代风险报酬转移模
3、型作为收入确认时点的判断标准。原收入准则要求区分销售商品收入和提供劳务收入,并且强调在将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购买方时确认销售商品收入,实务中有时难以判断。新收入准则打破商品和劳务的界限,要求企业在履行合同中的履约义务,即客户取得相关商品(或服务)控制权时确认收入,从而能够更加科学合理地反映企业的收入确认过程。例如:甲公司签订一项向乙公司出售平板玻璃产品的合同,交货地点为甲公司的仓库,即控制转移时确认收入,但是在原风险报酬转移情况下,如果是平板玻璃在运输途中发生破损,均免费提供替换品,则要在安全运抵乙公司后才能认为风险报酬转移确认收入。3.对于包含多重交易安排的合同的会计处理提供更
4、明确的指引。原收入准则对于包含多重交易安排的合同仅提供了非常有限的指引,具体体现在收入准则第十五条以及企业会计准则讲解中有关奖励积分的会计处理规定。这些规定远远不能满足当前实务需要。新收入准则对包含多重交易安排的合同的会计处理提供了更明确的指引,要求企业在合同开始日对合同进行评估,识别合同所包含的各单项履约义务,按照各单项履约义务所承诺商品(或服务)的单独售价的相对比例将交易价格分摊至各单项履约义务,进而在履行各单项履约义务时确认相应的收入,有助于解决此类合同的收入确认问题。(二)收入确认前提条件收入确认的前提条件,应当同时满足:1、合同各方已经签字盖章 2、合同明确了各方权利和义务 3、合同
5、有明确的支付条款 4、合同具有商业实质,即履行合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额,比如为了节约石油运输的成本,双方交换金额相等的石油,不涉及未来现金流,这种不具有商业实质不能确认收入;5、企业因向客户转让商品而有權取得的对价很可能收回,若不满足合同价款很可能收回(50%以上)收到款项时暂列为负债。(三)探究收入确认五步法模型1.识别合同。新收入准则对适用该准则的合同进行了界定。一般而言,收入确认模型适用于单个合同,但在满足一定条件的情况下,应将两份或多份合同合并为一份合同处理。对于合同的变更,新收入准则按照变更的内容是否增加了可明确区分的商品及合同价款,以及新增价款是否反映新增商
6、品单独售价等条件区分三种不同情形,并对不同情形下的处理作出规定。2.识别履约义务。履约义务,是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。一项合同中可能包含多项履约义务。由于新收入准则的核心原则是在履行了履约义务时确认收入。如何区分商品是单项,还是多项履约义务?同时满足:(1) 当客户能够从商品本向或者从该商品与其他易于获得的资源一起使用中受益,即该商品能够明确区分;(2) 企业向客户转让 商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分。通常以下情况为不可明确区分:(1)企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品进行整合,形成合同约定的某个或某些组合产出转让给客户。(2)该商品将对合同中承诺的
7、其他商品予以重大修改或定制;(3)该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同、可明确区分商品的承诺,其中转让模式相同是指每一项可明确区分商品均满足在某一时段内履行义务,且采用相同方法确定其履约进度 ,例如甲物业管理公司为客户提供保洁的长期劳务合同,打包价为120万元,合同内容包括保洁、保安和设备维修服务就应该确认为一项履约义务。3.确定交易价格。交易价格,是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。在确定交易价格时,企业应当考虑可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客户对价等因素。对于可变对价,新收入准则规定了估计方法、对估计金额
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