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“营改增”后建筑企业税收风险与控制研究

沈孝祥
摘要：鉴于建筑业行业特征，在适应营改增过程中仍面临较大挑战，本文叙述了营改增对正处于转型期我国经济发展的意义，从总分包风险、政策正解、发票管理三方面分析了营改增对建筑业的不利影响，并提出了相应的应对措施。
关键词：营改增;建筑业;风险;控制
随着社会经济的发展、商业模式的创新，重复征税、不公平税负、制约经济发展等问题逐渐地显现出来。营改增后，为促进建筑业的发展，正确识别、控制增值税管理过程中的重要风险点，并采取相应应对措施，对建筑业持续稳定发展具有重要意义。
一、“营改增”的重要意义
（一）有效消除了双重征税现象。增值税、营业税两者的征税对象不同。营业税的征税对象是应税劳务，而增值税的征税对象是货物，对货物的增值额进行征税。在营改增前，增值税应税企业购买营业税应税劳务时，无法取得增值税专用发票，应税劳务需要作为增值部分缴纳增值税;而缴纳营业税的企业，不能抵扣购进货物的进项税额，购进货物的进项税额需要缴纳营业税，存在重复纳税的问题。“营改增”后，对货物和劳务统一征收增值税，购进货物或劳务取得的进项税都可以抵扣，基本消除了重复征税。
（二）破解了混合销售的征管困境。“营改增”前，货物交纳增值税，应税劳务交纳营业税。一项混合销售业务，有时难以准确区分课税对象到底是应税货物还是应税劳务，或者是难以确定各自比例，混合销售一方面给企业带来了税务筹划的空间，另一方面亦授予了征管机构较大的自由裁量权。“营改增”后，所有的课税标的，都统一缴纳增值税，混合销售等行为带来的征管难题迎刃而解。
（三）促进建筑业的转型升级。“营改增”后，企业可以将外购的劳务、设备、不动产等进行抵扣，有利于引导建筑企业增加对先进设备的投入;增值税抵扣链条的打通，促进了社会分工协作，有利于促进建筑业专业化发展，进而实现转型升级;有利于建立劳务领域的增值税出口退税制度，改善出口税收环境，鼓励大型央企实施“走出去”战略。
二、“营改增”对建筑业税务管理的影响
“营改增”对建筑业税务管理的影响主要体现在以下几个方面：
（一）增加了总分包之间的税务风险。建筑业“母揽子干”较为普遍，一般而言，母公司中标后，会将施工任务直接分包给其所属子公司负责施工。为适应增值税“三流一致”原则，需要构建“总分包关系”，即在原有核算主体（会计主体）的基础上，增加总包单位核算主体。总包单位核算主体负责向业主开具发票，核算业主单位批复的验工计价、资金拨付，对内部分包单位的验工计价、资金拨付，以及相关的涉税业务。分包单位核算主体负责向总包单位开具发票，核算建造项目的实际收入、成本与费用，资金收支及相应的涉税业务。且“营改增”后，许多业主单位为谋求“进项”最大化，将主要的建筑原材料都设置成甲供（由业主单位供应），并与材料供应商、总包单位签订“三方协议”，发票由材料供应商开具给总包单位，而总包单位并不核算项目的实际成本，为此，总包单位需向分包单位转开材料发票。由此可见，“营改增”后，由于构建了“总分包关系”，存在大量的集团内部单位之间相互开票的现象，从形式上看，虽然增值税抵扣链条完整，但内部定价是否公允、是否存在转移定价进而涉及所得税纳税调整的问题没有得到彻底解决。
（二）政策理解偏差带来的纳税风险。近几年来，陆续经历了“营改增”试点、全面“营改增”、2次税率调整，税收政策变动比较频繁。对政策把握不够准确，将会给企业带来一定的纳税风险。比如，试点前发生的有形动产的租赁业务，“营改增”后规定，试点纳税人在试点实施之日前签订的尚未执行完毕的租赁合同，在合同到期日之前继续按照营业税政策规定缴纳营业税。此条规定表示，在合同执行完毕前，仍按原营业税规定的税率执行，不需要转按增值税率缴纳税款，但需要说明是，“营改增”的时间点与签订合同执行的时间点掌握不准，会给企业带来纳税风险;再如，混业经营的留抵税额，原增值税一般纳税人兼有应税服务的，实施之日前的增值税期末留抵税额，不得从应税服务的销项税额中抵扣。换而言之，上期期末留抵税额，只能从本期增值税应税行为产生的销项税额中抵扣，不能从“营改增”后应税服务销售项税额抵扣，并且以原增值税应税行为产生的销项税额为限，不够冲抵可以结转下期抵扣。“营改增”前留抵税额抵扣问题，不同的处理方法结果不同。
（三）专用发票管理的风险。一是由于进项税发票认证、抵扣具有极强的时效性，对于工程项目遍布全国各地的建筑企业来说，如何及时识别、归集、传递进项税发票是个难题;二是由于总分包关系的存在，增值税销项发票需要先由子公司向母公司开具，再由母公司向业主开具，需要投入更多的人力来管理;三是申报增值税汇总数据工作量较大。据统计，某年营收百億左右的建筑施工企业，一年需要认证的专票数量超过10万张，且认证过程较为复杂，必须符合“三流合一”的原则。四是由于长期以来建筑业较为粗放的管理，项目部拥有较为充分的“财权”，“营改增”前财务人员对增值税相关知识缺乏了解，业务素质不能普遍适应增值税管理的需要，若开具或取得的发票不符合规定，将会给企业带来较大风险。
三、税收风险控制
（一）在“总分包关系”的基础上，将子公司改制为分公司。总分包关系完善了增值税抵扣链条，符合了“三流一致”原则，但“母揽子干”的局面没有解决，“内部转移定价”的问题仍然存在，更为重要的是，住房和城乡建设部《关于印发建筑工程施工发包与承包违法行为认定查处管理办法的通知》（建市规[2019]1号）明确规定，母公司承接建筑工程后将所承接工程交由具有独立法人资格的子公司施工的，应当认定为转包。母子公司之间构建的内部总分包关系，反而从另一个侧面强化了转包的事实。为此，为规避税务风险、违规风险，大型施工企业集团应当在认真分析子公司资质使用状况的基础上，将资质使用较少、对外经营能力不强的子公司改制为分公司，虽然仍需要构建内部总分包关系，但可从源头上规避“内部转移定价”问题，也规避了违法转包问题。
（二）成立税务管理部门。母子公司均需要成立单独的税务管理部门，或者在财务部下单设税务管理科，负责全公司增值税管理制度、税收管理流程的制定，制定合理、有效的发票的管理流程，汇总收集全公司进项税专用发票，统一进行认证、抵扣，销项发票统一由公司开具，负责公司层面增值税的汇算清缴。在总结实际工作经验的基础上，不断完善增值税管理制度、流程。
（三）加强专用发票管理。增值税发票的获取、开具、管理较营业税模式下更加严格，法律责任也更为重大。因此，加强专业发票管理是企业管理的重中之重。专票管理工作包括开具和收集专票两项工作。加强专票在领购、开具、保管、报废、认证等各业务环节的规范管理，规定发票开具的时间及类型，发票收集时点和抵扣要求，严格执行会计制度和税法要求。企业应当指定专人接受和开具专用发票，避免接受虚开或伪造的专用发票，降低税收风险。
（四）利用信息化手段实现增值税专用发票的对比、认证、抵扣。如前所述，增值税专用发票尤其是进项专票的对比、认证、抵扣工作量巨大，如果仅依靠人工进行处理，难保不出现差错，且时效性也难以得到保证。为此，企业应当充分利用信息技术，开发增值税专用发票管理系统，打通與金3系统的互联互通，定时从金3系统接收已开具的进项税专用发票信息，自动与系统内已有的专用发票信息进行对比，确保已接收的专用发票合乎要求，在系统内认证，并将信息推送至金3系统，完成最后的抵扣工作。
（五）加强增值税相关知识的培训。一是要加强财税人员的业务培训工作，提高相关人员的专业素养。财税人员应当深入学习《中华人民共和国税收征收管理法》以及财税36号文及其解释公告，熟知增值税的基本原理，了解增值税发票的基本知识，掌握增值税专用发票的认证、抵扣、汇总清缴相关规定，为正确履职奠定基础。二是增值税尤其是进项税的管理涉及到企业与成本相关的各个部门，因此，要对物资、机械、劳务、办公室等各个部门人员进行培训，使相关部门人员掌握增值税基本知识，便于开展工作。
四、总结
营改增初期，大量简易征收方式项目的存在，税改的影响还不甚明显，随着时间的推移，简易征收项目的自然销号，一般计税项目逐步增多，涉及增值税的事项越来越多，税务管理风险陡增。因此，建筑企业要增强风险意识，加强顶层设计，合理安排组织变革，尽快适应税制改革，降低税务风险。
参考文献：
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[2]李新.营改增对建筑企业会计核算的影响及完善措施研究[J].财会学习，2017 （09）.
[3]何晓熹.浅议“营改增”对建筑企业会计核算的影响及应对措施[J].经营管理者，2017 （02）.

-全文完-