高级会计学所得税会计.pptx

本章的主要内容及重点和难点：本章的主要内容及重点和难点：主要内容：主要内容：资产、负债的计税基础及暂时性差异资产、负债的计税基础及暂时性差异递延所得税负债及递延所得税资产的确认递延所得税负债及递延所得税资产的确认所得税费用的确认和计量所得税费用的确认和计量参考：参考：企业会计准则第企业会计准则第1818号号所得税所得税1第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 4.1 4.1 所得税会计概述所得税会计概述一、所得税会计的概念一、所得税会计的概念所得税会计从资产负债表所得税会计从资产负债表出发出发，通过，通过比较比较资产负债表上列资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值账面价值与与按照税法规定确定的按照税法规定确定的计税基础计税基础，对于两者之间的差额分别，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延递延所得税负债与递延所得税资产所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期，并在此基础上确定每一期间利润表中的间利润表中的所得税费用所得税费用。二、核算方法二、核算方法资产负债表债务法资产负债表债务法理论基础：因会计准则和税法规定不同而产生的资产和负理论基础：因会计准则和税法规定不同而产生的资产和负债的帐面价值和计税基础的不同。债的帐面价值和计税基础的不同。2第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 项目项目类型类型说明说明确认确认资产资产帐面价值帐面价值计税基础计税基础该项资产于未来期间产生的经济利益流入低该项资产于未来期间产生的经济利益流入低于按照税法规定允许税前扣除的金额，产生于按照税法规定允许税前扣除的金额，产生可抵减未来期间应纳税所得额的因素，减少可抵减未来期间应纳税所得额的因素，减少未来期间以应交所得税的方式流出企业的经未来期间以应交所得税的方式流出企业的经济利益济利益递延所得税资递延所得税资产产帐面价值帐面价值计税基础计税基础可增加未来期间应纳税所得额的因素，对企可增加未来期间应纳税所得额的因素，对企业形成经济利益流出的义务业形成经济利益流出的义务递延所得税负递延所得税负债债负债负债（其（其确认确认影响影响损益损益的）的）帐面价值帐面价值计税基础计税基础增加未来期间应纳税所得额增加未来期间应纳税所得额递延所得税负递延所得税负债债帐面价值帐面价值计税基础计税基础减少未来期间应纳税所得额减少未来期间应纳税所得额递延所得税资递延所得税资产产3第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 三、所得税会计的一般程序三、所得税会计的一般程序1.1.按照相关会计准则规定按照相关会计准则规定确定确定资产负债表中除递延所得税资资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他产和递延所得税负债以外的其他资产资产和和负债负债项目的项目的账面价值账面价值。2.2.按照会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以按照会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，适用的税收法规为基础，确定确定资产负债表中有关资产负债表中有关资产、负债资产、负债项目的项目的计税基础。计税基础。4第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 53 3比较比较资产、负债的账面价值与其计税基础，资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，对于两者之间存在差异的，分析分析其性质，除准则中规定的其性质，除准则中规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，特殊情况外，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确定确定资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，有金额，与与期初期初递延所得税资产和递延所得税负债的余额递延所得税资产和递延所得税负债的余额相比相比，确定当期确定当期应予进一步应予进一步确认确认的递延所得税资产和递延所得税的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予负债金额或应予转销转销的金额，作为递延所得税。的金额，作为递延所得税。4 4就企业当期发生的交易或事项，按照适用的税法规定计就企业当期发生的交易或事项，按照适用的税法规定计算算确定当期应纳所得额确定当期应纳所得额，当期应缴纳所得税当期应缴纳所得税=应纳税所得额应纳税所得额当期适用所得税税率当期适用所得税税率第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 65 5确定利润表中的所得税费用。确定利润表中的所得税费用。利润表中的所得税费用利润表中的所得税费用包括当期包括当期所得税（当期应交所所得税（当期应交所得税）和得税）和递延递延所得税两个组成部分，所得税两个组成部分，企业在计算确定了当期所得税和递延所得税后，企业在计算确定了当期所得税和递延所得税后，两者两者之和（或之差），之和（或之差），是利润表中的是利润表中的所得税费用所得税费用。总结而言：一般的思路是：总结而言：一般的思路是：借：所得税（会计利润表及递延所得税确定）借：所得税（会计利润表及递延所得税确定）递延所得税资产递延所得税资产 贷：应交税金贷：应交税金-应交所得税（税法计算的所得税）应交所得税（税法计算的所得税）递延所得税负债递延所得税负债第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 4.2 4.2 暂时性差异和永久性差异暂时性差异和永久性差异一、永久性差异一、永久性差异（一）概念（一）概念 永久性差异是指某一会计期间，由于会计制度和税法在永久性差异是指某一会计期间，由于会计制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。利润与应纳税所得额之间的差异。（二）类型（二）类型1.1.按会计制度规定核算时作为收益计入会计报表，在计算按会计制度规定核算时作为收益计入会计报表，在计算应税所得时不确认为收益。应税所得时不确认为收益。如如中华人民共和国企业所得税法中华人民共和国企业所得税法规定，企业购买的国规定，企业购买的国债利息收入不计入应纳税所得额，不交纳所得税，但按照债利息收入不计入应纳税所得额，不交纳所得税，但按照会计制度规定，企业购买国债产生的利息收入，计人损益。会计制度规定，企业购买国债产生的利息收入，计人损益。7第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 2.2.按会计制度规定核算时不作为收益计入会计报表，在按会计制度规定核算时不作为收益计入会计报表，在计算应税所得时作为收益，需要交纳所得税。计算应税所得时作为收益，需要交纳所得税。如企业以自己生产的产品用于工程项目，税法上规定按如企业以自己生产的产品用于工程项目，税法上规定按该产品的售价与成本的差额计入应纳税所得额，但按会该产品的售价与成本的差额计入应纳税所得额，但按会计制度规定则按成本转账，不产生利润，不计入当期损计制度规定则按成本转账，不产生利润，不计入当期损益。益。3.3.按会计制度规定核算时确认为费用或损失计入会计报按会计制度规定核算时确认为费用或损失计入会计报表，在计算应税所得时则不允许扣减。表，在计算应税所得时则不允许扣减。如各种赞助费，按会计制度规定计人当期利润表，减少如各种赞助费，按会计制度规定计人当期利润表，减少当期利润，但在计算应纳税所得额时则不允许扣减。当期利润，但在计算应纳税所得额时则不允许扣减。4.4.按会计制度规定核算时不确认为费用或损失，在计算按会计制度规定核算时不确认为费用或损失，在计算应税所得时则允许扣减。应税所得时则允许扣减。8第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 （三）现行税法规定需要调整的永久性差异（三）现行税法规定需要调整的永久性差异1 1 纳税人在生产经营期间向金融机构借款的利息支出，纳税人在生产经营期间向金融机构借款的利息支出，按实际发生额扣除；向非金融机构的借款利息不高于按按实际发生额扣除；向非金融机构的借款利息不高于按金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分准予扣除。准予扣除。2 2 纳税人支付给职工的工资，税务机关在计算应纳税所纳税人支付给职工的工资，税务机关在计算应纳税所得额时按计税工资办理。计税工资的具体标准，由各省、得额时按计税工资办理。计税工资的具体标准，由各省、自治区、直辖市人民政府根据当地实际情况提出报财自治区、直辖市人民政府根据当地实际情况提出报财政部核定。政部核定。9第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 3 3 纳税人的职工工会经费，职工福利费、职工教育经费，纳税人的职工工会经费，职工福利费、职工教育经费，分别按前项准予扣除的工资总额的分别按前项准予扣除的工资总额的2 2、1414、1.51.5计算计算扣除。扣除。4 4 纳税人用于公益、救济性质的捐赠在年度应纳税所得额纳税人用于公益、救济性质的捐赠在年度应纳税所得额的的3 3以内准予扣除：以内准予扣除：此处讲的公益、救济性质的捐赠，是指纳税人通过非营此处讲的公益、救济性质的捐赠，是指纳税人通过非营利的社会团体、国家机关，向教育、卫生和遭受自然灾害利的社会团体、国家机关，向教育、卫生和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠；纳税人直接向受赠人的捐赠不允地区、贫困地区的捐赠；纳税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除。许扣除。10第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 5.5.纳税人发生与生产、经营有关的业务招待费，由纳税人纳税人发生与生产、经营有关的业务招待费，由纳税人提供确实记录或单据，分别在下列限度内准予如除：提供确实记录或单据，分别在下列限度内准予如除：全年营业收入在全年营业收入在l 500l 500万元以下的万元以下的(不含不含15001500万元万元)，不超过，不超过年营业收入的年营业收入的0.50.5；全年营业收入在；全年营业收入在15001500万元以上万元以上(含含15001500万元万元)但不足但不足50005000万元的，不超过该部分营业收入的万元的，不超过该部分营业收入的0.30.3；全年营业收入超过；全年营业收入超过50005000万元万元(含含50005000万元万元)，但不足，但不足一亿元的一亿元的(含一亿元含一亿元)，不超过该部分营业收入，不超过该部分营业收入0.20.2：全年：全年营业收入在一亿元以上部分，不超过该部分营业收入的营业收入在一亿元以上部分，不超过该部分营业收入的0.10.1。实际开支的业务招待费超出部分，应进行调整增加应。实际开支的业务招待费超出部分，应进行调整增加应纳税所得额。纳税所得额。116.6.其他调增应纳税所得额项目其他调增应纳税所得额项目 主要包括企业违法违章经营的罚款及被没收财产的损失；主要包括企业违法违章经营的罚款及被没收财产的损失；违约合同的违约金支出；拖欠税款的滞纳金、罚款支出；违约合同的违约金支出；拖欠税款的滞纳金、罚款支出；各种非国家规定赞助支出等。各种非国家规定赞助支出等。第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 7.7.其他调减应纳税所得额项目其他调减应纳税所得额项目企业五年内没有弥补的亏损，按国家规定可以在税前抵补，企业五年内没有弥补的亏损，按国家规定可以在税前抵补，计算纳税所得时扣除；计算纳税所得时扣除；企业经国家批准，允许用税前利润归还贷款的部分；企业经国家批准，允许用税前利润归还贷款的部分；科研成果转让收入累计在科研成果转让收入累计在3030万元以下部分，免征所得税，万元以下部分，免征所得税，可以在税前利润中扣除；可以在税前利润中扣除；对劳动服务公司、新开办的商品流通企业，安排待业青对劳动服务公司、新开办的商品流通企业，安排待业青年人数达企业总人数年人数达企业总人数6060的，免征所得税三年；的，免征所得税三年；满三年后又继续安置待业青年的，经税务机关批准还可满三年后又继续安置待业青年的，经税务机关批准还可以减征二年。以减征二年。12第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 社会福利企业，安置残疾入员达社会福利企业，安置残疾入员达3535以上的，免征所得税；以上的，免征所得税；校办企业、农场，自身经营的可以免税；校办企业、农场，自身经营的可以免税；治理三废的产品利润，免征所得税，可以在税前利润中治理三废的产品利润，免征所得税，可以在税前利润中扣除；扣除；国外来料加工业务利润分成可以在税前利润中扣除；国外来料加工业务利润分成可以在税前利润中扣除；老、少、边、穷地区的企业，交纳所得税确有困难的，经老、少、边、穷地区的企业，交纳所得税确有困难的，经税务机关批准，可以免税或减税；税务机关批准，可以免税或减税；企业的补贴收入在所得税的扣除；企业的补贴收入在所得税的扣除；13第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 二、暂时性差异二、暂时性差异（一）概念（一）概念暂时性差异是指资产、负债的帐面价值与计税基础不同产生的暂时性差异是指资产、负债的帐面价值与计税基础不同产生的差额。差额。（二）分类（二）分类1.1.应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。导致产生应税金额的暂时性差异。通常有以下情况：通常有以下情况：（1 1）资产的帐面价值大于其计税基础；）资产的帐面价值大于其计税基础；（2 2）负债的帐面价值小于其计税基础）负债的帐面价值小于其计税基础。在产生当期在产生当期确认确认为为递延所得税负债。递延所得税负债。根据谨慎原则，除企业会计准则中明确规定可以不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。应注意的是，确认递延所得税负债的同时，应调整所得税费用、资本公积或者商誉。14第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 15【例例1 1】A A公司公司20072007年年1212月月3131日一台固定资产的账面价日一台固定资产的账面价值为值为1010万元，重估的公允价值为万元，重估的公允价值为2020万元，会计和税法万元，会计和税法规定都按直线法计提折旧，剩余使用年限为规定都按直线法计提折旧，剩余使用年限为5 5年，净残年，净残值为值为0 0。会计按重估的公允价值计提折旧，税法按账面。会计按重估的公允价值计提折旧，税法按账面价值计提折旧。则价值计提折旧。则20102010年年1212月月3131日应纳税暂时性差异日应纳税暂时性差异余额为（余额为（）万元。）万元。A A8 B8 B16 C16 C6 D6 D4 4【答案答案】D D【解析解析】20102010年年1212月月3131日固定资产的账面价值日固定资产的账面价值=20-=20-2053=82053=8万元，计税基础万元，计税基础=10-1053=4=10-1053=4万元，应万元，应纳税暂时性差异的余额纳税暂时性差异的余额=8-4=4=8-4=4万元。万元。第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 2.2.可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。通常有以下情况：通常有以下情况：（1 1）资产的帐面价值小于其计税基础；）资产的帐面价值小于其计税基础；（2 2）负债的帐面价值大于其计税基础。）负债的帐面价值大于其计税基础。在产生当期在产生当期确认确认为为递延所得税资产递延所得税资产。根据谨慎原则，资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。确认递延所得税资产的同时，应调整所得税费用、资本公积或者商誉。16第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 17例例2.2.下列项目中产生可抵扣暂时性差异的有（下列项目中产生可抵扣暂时性差异的有（）。）。A A预提产品保修费用预提产品保修费用 B B计提固定资产减值准备计提固定资产减值准备C C在投资企业所得税税率大于被投资企业所得税税率在投资企业所得税税率大于被投资企业所得税税率的情况下，投资企业对长期投资采用权益法核算，对的情况下，投资企业对长期投资采用权益法核算，对补交所得税的处理。补交所得税的处理。D D可供出售金融资产公允价值小于取得时成本可供出售金融资产公允价值小于取得时成本 【答案答案】ABD ABD【解析解析】“选项选项C”C”属于应纳税暂时性差异属于应纳税暂时性差异 第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 3.3.特殊项目产生的暂时性差异特殊项目产生的暂时性差异（1 1）未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异。）未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异。例例3 3：A A公司公司20072007年发生了年发生了20002000万元广告费支出，发生万元广告费支出，发生时已计入当期损益。税法规定，该类支出不超过当年销时已计入当期损益。税法规定，该类支出不超过当年销售收入售收入15%15%的部分允许当期税前扣除，超过部分允许以的部分允许当期税前扣除，超过部分允许以后年度结转税前扣除，后年度结转税前扣除，A A公司公司20072007年销售收入为年销售收入为1000010000万万元。元。分析：分析：帐面价值：帐面价值：20002000计税基础：计税基础：10000*15%=150010000*15%=1500差额：差额：2000-10000*15%=5002000-10000*15%=500万元万元差额差额500500万元为可抵扣的暂时性差异，在万元为可抵扣的暂时性差异，在20072007年应确认年应确认为递延所得税资产。为递延所得税资产。18第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 （2 2）可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异）可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异例例4 4：甲公司发生经营亏损甲公司发生经营亏损20002000万元，按照税法规定，该万元，按照税法规定，该亏损可在以后亏损可在以后5 5个会计年度内抵减应纳税所得额。该公司个会计年度内抵减应纳税所得额。该公司预计未来预计未来5 5年能够产生足够的应纳税所得额弥补该亏损。年能够产生足够的应纳税所得额弥补该亏损。分析：分析：该经营亏损不是资产、负债的账面价值与其计税基础不同该经营亏损不是资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的，但可以减少未来期间应纳税所得额和应交所得税，产生的，但可以减少未来期间应纳税所得额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异。可确认相关的递延所得税资产。属于可抵扣暂时性差异。可确认相关的递延所得税资产。19第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 20账面价值计税基础暂时性差异应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产不确认递延所得税资产确认递延所得税负债不确认递延所得税负债第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 4.3 4.3 资产、负债的计税基础资产、负债的计税基础所得税会计核算的关键在于确定资产、负债的计税基础。所得税会计核算的关键在于确定资产、负债的计税基础。资产、负债的计税基础的确定，与税收法规的规定密切关资产、负债的计税基础的确定，与税收法规的规定密切关联。联。企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。一、资产的计税基础一、资产的计税基础资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。如果有关的经济利益不纳税，则资产的计税抵扣的金额。如果有关的经济利益不纳税，则资产的计税基础即为其账面价值。基础即为其账面价值。21第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 22资产的计税基础为某一项资产在未来期间计税时资产的计税基础为某一项资产在未来期间计税时可以税前可以税前扣除的金额扣除的金额。从税收的角度考虑，资产的计税基础是假定。从税收的角度考虑，资产的计税基础是假定企业按照税法规定进行核算所提供的资产负债表中资产的企业按照税法规定进行核算所提供的资产负债表中资产的应有金额。应有金额。资产的计税基础资产的计税基础=未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额某一资产负债表日的计税基础成本以前期间已税前列某一资产负债表日的计税基础成本以前期间已税前列支的金额支的金额第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 23（一）固定资产（一）固定资产以各种方式取得的固定资产，初始确认时入账价值基本上以各种方式取得的固定资产，初始确认时入账价值基本上是被税法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础。是被税法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础。固定资产在持有期间进行后续计量时，会计上的基本计量固定资产在持有期间进行后续计量时，会计上的基本计量模式是模式是“成本累计折旧固定资产减值准备成本累计折旧固定资产减值准备”。会计与。会计与税收处理的税收处理的差异主要来自差异主要来自于于折旧方法折旧方法、折旧年限折旧年限的不同以的不同以及固定资产及固定资产减值准备减值准备的提取。的提取。1 1折旧方法、折旧年限产生的差异折旧方法、折旧年限产生的差异 2 2因计提固定资产减值准备产生的差异因计提固定资产减值准备产生的差异 账面价值账面价值=实际成本会计累计折旧固定资产减值准备实际成本会计累计折旧固定资产减值准备计税基础计税基础=实际成本税收累计折旧实际成本税收累计折旧第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 例例5 5：A A企业于企业于20062006年年1212月月2020日取得某项固定资产，原价日取得某项固定资产，原价为为750750万元，使用年限为万元，使用年限为1010年，会计上平均年限法计提折年，会计上平均年限法计提折旧，无净残值。税法规定采用双倍余额递减法，净残值旧，无净残值。税法规定采用双倍余额递减法，净残值为为0 0。20082008年年1212月月3131日，企业估计该项固定资产的可回收日，企业估计该项固定资产的可回收金额为金额为550550万元。万元。24第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 2008.12.312008.12.31固定资产固定资产原价原价累计折旧累计折旧固定资产减固定资产减值准备值准备固定资产净固定资产净值值会计上会计上750750750*2/10=150750*2/10=1505050550550（帐面（帐面价值）价值）税法上税法上750750750*20%+750*80%*750*20%+750*80%*20%=27020%=2700 0480480（计税（计税基础）基础）帐面价值与计税基础之间的差额：帐面价值与计税基础之间的差额：550-480=70550-480=70万元万元将于未来期间计入应纳税所得额。产生递延所得税负债。将于未来期间计入应纳税所得额。产生递延所得税负债。25第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 例例6 6：B B企业于企业于20052005年末以年末以750750万元购入一项生产用固定资万元购入一项生产用固定资产，产，B B估计使用寿命为估计使用寿命为5 5年，按税法规定，最低折旧年限年，按税法规定，最低折旧年限为为1010年，假定会计与税法均按平均年限法计列折旧，净年，假定会计与税法均按平均年限法计列折旧，净残值均为残值均为0 0。固定资产固定资产原价原价累计折旧累计折旧固定资产减固定资产减值准备值准备固定资产净值固定资产净值会计上会计上750750750/5=150750/5=1500 0600600（帐面价值）（帐面价值）税法上税法上750750750/10=75750/10=750 0675675（计税基础）（计税基础）帐面价值与计税基础之间的差额：帐面价值与计税基础之间的差额：675-600=75675-600=75万元万元将于未来期间减少应纳税所得额。产生递延所得税资产。将于未来期间减少应纳税所得额。产生递延所得税资产。2620062006年年1212月月3131日：日：第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 27【练习练习1 1】大海公司大海公司20062006年年1212月月3131日取得的某项机器设日取得的某项机器设备，原价为备，原价为100100万元，预计使用年限为万元，预计使用年限为1010年，会计处理年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，大时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，大海公司在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折海公司在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，预计净残值为零。旧，预计净残值为零。20082008年年1212月月3131日，大海公司对日，大海公司对该项固定资产计提了该项固定资产计提了1010万元的固定资产减值准备。万元的固定资产减值准备。20082008年年1212月月3131日，该固定资产的计税基础为（日，该固定资产的计税基础为（）万元。万元。A A64 B64 B72 C72 C8 D8 D0 0【答案答案】A A【解析解析】该项固定资产的计税基础该项固定资产的计税基础100-20-16100-20-166464万万元。元。第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 28（二）无形资产（二）无形资产除除内部研究开发形成的无形资产以外内部研究开发形成的无形资产以外，其他方式取得的无形，其他方式取得的无形资产，初始确认时按照会计准则规定确定的资产，初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值入账价值与按照与按照税法规定确定的税法规定确定的计税成本计税成本之间之间一般不存在差异一般不存在差异。1 1内部研究开发形成的无形资产，其成本为开发阶段符合内部研究开发形成的无形资产，其成本为开发阶段符合资本化条件以后至达到预定用途前发生的支出，除此之外，资本化条件以后至达到预定用途前发生的支出，除此之外，研究开发过程中发生的其他支出应予费用化计入损益；研究开发过程中发生的其他支出应予费用化计入损益；税法规定税法规定，自行开发的无形资产，以开发过程中该资产，自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合符合资本化条件资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础。后至达到预定用途前发生的支出为计税基础。对于研究开发费用加计扣除，税法中规定企业为开发新技术、对于研究开发费用加计扣除，税法中规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的费用的50%50%加计扣除加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产；形成无形资产的，按照无形资产成本成本的的150%150%摊销摊销。第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 例例7 7：A A企业当期为开发新技术发生研究开发支出计企业当期为开发新技术发生研究开发支出计20002000万元，其中研究阶段支出万元，其中研究阶段支出400400万元，开发阶段符合资本化万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为条件前发生的支出为400400万元，符合资本化条件后至达到万元，符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为预定用途前发生的支出为12001200万元。税法规定，企业为万元。税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的基础上，按照研究开发费用的50%50%加计扣除；形成无形资加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的产的，按照无形资产成本的150%150%摊销。假定开发形成的摊销。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途（尚未开始摊销）无形资产在当期期末已达到预定用途（尚未开始摊销）。29第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 费用化费用化资本化资本化无形资产的计价无形资产的计价会计上会计上8008001200120012001200（帐面价值）（帐面价值）税法上税法上800*800*（1+50%1+50%）=120012001200*150%=181200*150%=18000018001800（计税基础）（计税基础）费用化产生的差异为永久性差异：费用化产生的差异为永久性差异：1200-800=4001200-800=400；无形资产帐面价值与计税基础之间的差额：无形资产帐面价值与计税基础之间的差额：1800-1200=6001800-1200=600万元（暂时性万元（暂时性差异）；将于未来期间减少应纳税所得额。差异）；将于未来期间减少应纳税所得额。（但无形资产初始确认时既（但无形资产初始确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，所以本例不确认相关的递延所不影响会计利润也不影响应纳税所得额，所以本例不确认相关的递延所得税资产。）得税资产。）30第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 2 2无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。账面价值账面价值实际成本会计累计摊销无形资产减值准实际成本会计累计摊销无形资产减值准备备但对于使用但对于使用寿命不确定寿命不确定的无形资产，的无形资产，账面价值账面价值实际成实际成本无形资产减值准备本无形资产减值准备 计税基础计税基础实际成本税收累计摊销实际成本税收累计摊销31第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 例例8 8：某企业与：某企业与20062006年年1 1月月1 1日取得的某项无形资产，取得日取得的某项无形资产，取得成本为成本为15001500万元，取得后，某企业无法合理预计其使用年万元，取得后，某企业无法合理预计其使用年限，将其确认为使用年限不确定的无形资产。限，将其确认为使用年限不确定的无形资产。20062006年年1212月月3131日无形资产未减值。企业计税时，对无形资产按照日无形资产未减值。企业计税时，对无形资产按照1010年年直线法摊销。直线法摊销。无形资产无形资产累计摊累计摊销销无形资产无形资产减值准备减值准备无形资产净值无形资产净值会计上会计上150015000 00 015001500（帐面价值）（帐面价值）税法上税法上150015001501500 013501350（计税基础）（计税基础）帐面价值与计税基础之间的差额：帐面价值与计税基础之间的差额：1500-1350=1501500-1350=150万元万元将于未来期间增加应纳税所得额。产生递延所得税负债。将于未来期间增加应纳税所得额。产生递延所得税负债。32第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 （三）（三）以公允价值计量的金融资产以公允价值计量的金融资产1 1以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计：期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损会计：期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益益 税收：成本税收：成本33第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 例例9 9：20062006年年1010月月2020日甲公司自公开市场取得一项权益性日甲公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款投资，支付价款20002000万元，作为交易性金融资产核算。万元，作为交易性金融资产核算。20062006年年1212月月3131日该投资的市价为日该投资的市价为22002200万元。万元。期末计价期末计价会计上会计上22002200（帐面价值（帐面价值)税法上税法上20002000（计税基础）（计税基础）帐面价值与计税基础之间的差额：帐面价值与计税基础之间的差额：2200-2000=2002200-2000=200万元万元将于未来期间增加应纳税所得额。产生递延所得税负债。将于未来期间增加应纳税所得额。产生递延所得税负债。34第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 2.2.可供出售金融资产可供出售金融资产会计会计：期末按公允价值计量期末按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权，公允价值变动计入所有者权益（益（资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积）。）。税收：成本税收：成本35第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 例例1010：20062006年年1111月月8 8日甲公司自公开的市场上取得一项基日甲公司自公开的市场上取得一项基金投资，作为可供出售金融资产核算。该投资的成本为金投资，作为可供出售金融资产核算。该投资的成本为15001500万元，万元，20062006年年1212月月3131日其市价为日其市价为15751575万元。万元。帐面价值：帐面价值：15751575万元万元计税基础：计税基础：15001500万元万元帐面价值与计税基础之间的差额：帐面价值与计税基础之间的差额：1575-1500=751575-1500=75万元；万元；将于未来期间增加应纳税所得额。产生递延所得税负债。将于未来期间增加应纳税所得额。产生递延所得税负债。36第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 （四）其他资产（四）其他资产1 1、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产会计：期末按公允价值计量会计：期末按公允价值计量税收：以历史成本为基础确定税收：以历史成本为基础确定37第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 例例1111：A A公司与公司与20062006年年1 1月月1 1日将其自用房屋用于对外出租，日将其自用房屋用于对外出租，该房屋的成本为该房屋的成本为750750万元，预计使用年限为万元，预计使用年限为2020年。转为投年。转为投资性房地产之前，已使用资性房地产之前，已使用4 4年，企业按照平均法计提折旧，年，企业按照平均法计提折旧，预计净残值为预计净残值为0 0。转为投资性房地产核算后，预计能够持。转为投资性房地产核算后，预计能够持续可靠取得该投资性房地产的公允价值，续可靠取得该投资性房地产的公允价值，A A公司采用公允公司采用公允价值对该投资性房地产进行后续计量。假定税法规定的折价值对该投资性房地产进行后续计量。假定税法规定的折旧方法、折旧年限、净残值与会计规定相同。同时，税法旧方法、折旧年限、净残值与会计规定相同。同时，税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算确定应计入应纳税所得额的金额。该项待处置时一并计算确定应计入应纳税所得额的金额。该项投资性房地产在投资性房地产在20062006年年1212月月3131日的公允价值为日的公允价值为900900万元。万元。38第四章第四章第四章第四章 所得税会计所得税会计所得税会计所得税会计 200