交易性金融资产全景透视:会计核算、税会差异及涉税申报.pdf
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1、COMMERCIALACCOUNTING2023年第19期商业会计SHANG YE KUAI JI交易性金融资产是以公允价值计量为基础的金融资产类型,即 企业会计准则第22号金融工具确认和计量所强调的第三类金融资产,其常见的类型包括基金、股票及债券等,一般由企业通过二级市场购买,且目的是为获取差价收益,资产价值变动通常会在当期损益里表现出来。交易性金融资产是比较复杂的资产类型,对财会人员来说,其会计核算是基础,税会差异是重点,涉税申报是难点,因此,本文结合工作实践,对交易性金融资产的会计核算、税会差异及涉税申报进行全景透视,以更好地帮助财会人员理解交易性金融资产的核算与纳税申报。一、交易性金融
2、资产的会计核算交易性金融资产的初始入账金额实际上代表的是购买时的公允价值,在这一过程中会产生一系列其他交易费用,该交易费用若取得增值税专用发票,应进行价税分离,不含税交易费用计入投资收益,增值税作为进项税额单列;所支付的价款可能有四类款项组成,即初始入账价值、不含税交易费用、增值税进项税额、应收的股利或利息。应收的股利或利息在确认时将其纳入应收款项。本文以A公司买卖两只电商股票B、C为例解析交易性金融资产的核算、税会差异以及增值税和企业所得税的申报。例1:A公司买卖交易性金融资产的交易费用均取得增值税专用发票,假定除下述业务外,该公司没有其他的交易性金融资产业务。两只电商股票B、C交易明细和资
3、产负债表日公允价值如表1所示。核算基本步骤如下:(一)交易性金融资产取得的会计核算假设202年11月5日A公司购入B股票,买入价含已宣告尚未发放的现金股利0.1元/股,买入股票的其他交易费用为含税金额且已取得增值税专用发票,税率为6%。假设A公司买卖金融商品除交易费用外其他交易均未开具或未取得增值税发票。借:交易性金融资产B成本122 000.00应收股利20 000.00投资收益交易手续费116.98应交税费应交增值税(进项税额)7.02【基金项目】高校科研创新平台和创新团队电商企业法律实务科研创新团队。交易性金融资产全景透视:会计核算、税会差异及涉税申报王美玉(副教授/高级会计师)卢德湖(
4、教授)(闽西职业技术学院财经商贸学院 福建龙岩 364021)【摘要】因应纳税所得额基于税法核算,会计利润基于企业会计准则核算,故存在税会差异,然而会计准则的修订、税制的改革等使核算依据和纳税申报表不断变化,这些变化均给实际工作带来不少困惑。文章以交易性金融资产为对象,结合实际工作通过案例对其会计核算、税会差异及涉税申报进行全景透视,以更好地帮助财会人员理解交易性金融资产的核算与纳税申报。【关键词】交易性金融资产;会计核算;税会差异;涉税申报【中图分类号】F23【文献标识码】A【文章编号】1002-5812(2023)19-0064-04表1两只电商股票交易明细和资产负债表日公允价值单位:元交
5、易日期202.11.5202.11.30202.12.1202.12.2202.12.29202.12.31202.12.31203.1.25203.1.28业务标志股票买入资产负债表日公允价值股票卖出股票买入股票卖出资产负债表日公允价值资产负债表日公允价值股票卖出股票卖出名称BBBCCBCBC发生数量20 00020 00012 00010 0004 0008 0006 0008 0006 000成交均价6.206.257.0015.0014.206.814.87.5015.40成交金额或公允价值124 000.00125 000.0084 000.0015 0000.0056 800.00
6、54 400.0088 800.0060 000.0092 400.00交易费用(含税)124.0084.00150.0056.8060.0092.40收付金额-124 124.0083 916.00-150 150.0056 743.2059 940.0092 307.60不含税交易费用116.9879.25141.5153.5856.6087.17实务与操作实务与操作64COMMERCIAL ACCOUNTINGSHANG YE KUAI JI商业会计2023年第19期贷:其他货币资金存出投资款124 124.00202年12月2日A公司购入C股票,账务处理略。(二)交易性金融资产持有期间
7、的会计核算交易性金融资产持有期间涉及的会计业务有:(1)收到购买时被投资单位已公布但尚未支付的现金股利或者已到付息期尚未收到的利息;(2)持有交易性金融资产应取得相应的利息,计息方式要按被投资单位的政策来确定,通常需要参照发放现金股利或资产负债表日进行计算,计息方式为日计息。(3)公允价值是计算资产负债表日交易性金融资产的关键指标,需要对比当期资产负债表日的公允价值同上期资产负债表日账面价值之间的差进行计算,二者的差是公允价值变动损益,最终通过当期损益表体现。续上例,假设A公司202年11月5日收到B已公布尚未支付的现金股利。(1)11月5日收到购买价款中包含的现金股利。借:其他货币资金存出投
8、资款2 000贷:应收股利2 000(2)11月30日,确认B公允价值收益 125 000-122 000=3 000(元)。借:交易性金融资产B公允价值变动3 000贷:公允价值变动损益3 00012 月 31 日,确认 B 公允价值收益(6.8-6.25)8 000=4 400(元);确认 C 公允价值损失(15-14.8)6 000=1 200(元)。借:交易性金融资产B公允价值变动4 400贷:公允价值变动损益3 200交易性金融资产C公允价值变动1 200(三)交易性金融资产转让的会计核算转让交易性金融资产过程中,需要对转让所得扣除交易费用后的净所得和账面价值的差额进行计算,计算其利
9、得或损失,核算工作最后通过“投资收益”账户来完成。如转让利得,则应按利得计算并缴纳转让金融商品增值税;如转让损失,应按损失计算增值税并留待下月抵扣,但到12月仍出现损失的,不得将该损失转入下一会计年度,应将其转回至“投资收益”的借方。续上例,两只股票转让的会计核算如下:借:其他货币资金存出投资款140 659.20应交税费应交增值税(进项税额)7.07贷:交易性金融资产B成本73 200.00C成本60 000.00公允价值变动1 800.00投资收益出售金融资产损益5 666.27202年12月份转让金融商品应交增值税(两只股票盈亏相抵后计算):(7-6.2)12 000+(14.2-15)
10、4 000/(16%)6%=(9 600-3 200)/(16%)6%=362.26(元)借:投资收益362.26贷:应交税费转让金融商品应交增值税362.26二、交易性金融资产涉及增值税的计算与涉税申报(一)交易性金融资产增值税的计算企业买卖交易性金融资产发生的交易费用若取得增值税专用发票应进行价税分离,其进项税额的核算和申报与购买商品、接受劳务过程中所产生的可抵扣进项税额一致,因而在后续介绍中不作赘述。交易性金融资产的买卖采用差额征税法计算增值税,该增值税计入“应交税费”二级明细科目“转让金融商品应交增值税”中,故买卖交易性金融资产开具发票不得开具增值税专票,应全额开具增值税普通发票。根据
11、 财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知(财税 2016 36号)的规定,金融商品(如交易性金融资产)的转让以卖价扣除买价的差作为销售额。若企业某月转让持有的多只股票,可按每只股票买卖价差正负相抵后的余额作为销售额。若该销售额出现负数,可留待下月抵扣,但年末仍出现负数的,不得结转至下一个会计年度。该税务处理方法与会计处理(增值税会计处理规定(财会 2016 22号)相同。续上例,202年12月份A公司转让两只股票盈亏相抵后计算的增值税为362.26元。(二)交易性金融资产转让涉及增值税的申报第一步:填写表2的增值税及附加税费申报表附列资料(三)。第二步:填写下页表3增值税及
12、附加税费申报表附列资料(一)。第三步:填写下页表4增值税及附加税费申报表。三、交易性金融资产企业所得税税会差异及其年度申报(一)交易性金融资产企业所得税税会差异1.交易性金融资产取得时的税会差异。税法上,交易表2增值税及附加税费申报表附列资料(三)单位:元项目及栏次6%税率的金融商品转让项目4本期服务、不动产和无形资产价税合计额1140 800服务、不动产和无形资产扣除项目期初余额2本期发生额3134 400本期应扣除金额4=2+3134 400本期实际扣除金额5(51且54)134 400期末余额6=4-5填写说明:由于交易性金融资产转让采用差额计征增值税,故买入价应作为卖出价的扣除项目,表
13、2中6%税率的金融商品转让项目行第1列填转让金融商品卖出价,第3列填转让金融商品的买入价,第5列“本期实际扣除金额”小于等于卖出价和本期应扣除金额,该列金额自动生成至表3 的6%税率行第12列。如果卖亏了,亏损金额体现在表2期末余额中,转至下期期初,再填写表3第13列和14列即为0实务与操作实务与操作65COMMERCIALACCOUNTING2023年第19期商业会计SHANG YE KUAI JI性金融资产作为一项投资资产,其计税基础根据 企业所得税法实施条例 第71条规定:以现金购买的,则以购买时支付的价款作为所得税计税基础,该价款含取得交易性金融资产的交易费用,从会计的角度来看,交易费
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