房地产开发经营业务企业所得税处理制度样本.doc

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国税发31号文件,3月新出相关房地产所得税
-3-25 17:43 来自： (成全部)
相关印发《房地产开发经营业务企业所得税处理措施》通知

发文日期:-03-06发文字号:国税发[]31号
房地产开发经营业务企业所得税处理措施
第一章 总 则　　
　　第一条 依据《中国企业所得税法》及其实施条例、《中国税收征收管理法》及其实施细则等相关税收法律、行政法规要求，制订本措施。
　　第二条 本措施适适用于中国境内从事房地产开发经营业务企业（以下简称企业）。
　　第三条 企业房地产开发经营业务包含土地开发，建造、销售住宅、商业用房和其它建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其它开发产品符合下列条件之一，应视为已经完工：
　　（一） 开发产品完工证实材料已报房地产管理部门立案。
　　（二） 开发产品已开始投入使用。
　　（三） 开发产品已取得了初始产权证实。
　　第四条 企业出现《中国税收征收管理法》第三十五条要求情形，税务机关可对其以往应缴企业所得税按核定征收方法进行征收管理，并逐步规范，同时按《中国税收征收管理法》等税收法律、行政法规要求进行处理，但不得事先确定企业所得税按核定征收方法进行征收、管理。
　　第二章 收入税务处理　　
　　第五条 开发产品销售收入范围为销售开发产品过程中取得全部价款，包含现金、现金等价物及其它经济利益。企业代相关部门、单位和企业收取多种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票，应按要求全部确定为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外其它收取部门、单位开具发票，可作为代收代缴款项进行管理。
　　第六条 企业经过正式签署《房地产销售协议》或《房地产预售协议》所取得收入，应确定为销售收入实现，具体按以下要求确定：
　　（一）采取一次性全额收款方法销售开发产品，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确定收入实现。
　　（二）采取分期收款方法销售开发产品，应按销售协议或协议约定价款和付款日确定收入实现。付款方提前付款，在实际付款日确定收入实现。
　　（三）采取银行按揭方法销售开发产品，应按销售协议或协议约定价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确定收入实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确定收入实现。
　　（四）采取委托方法销售开发产品，应按以下标正确定收入实现：
　　1.采取支付手续费方法委托销售开发产品，应按销售协议或协议中约定价款于收到受托方已销开发产品清单之日确定收入实现。
　　2.采取视同买断方法委托销售开发产品，属于企业和购置方签署销售协议或协议，或企业、受托方、购置方三方共同签署销售协议或协议，假如销售协议或协议中约定价格高于买断价格，则应按销售协议或协议中约定价格计算价款于收到受托方已销开发产品清单之日确定收入实现；假如属于前两种情况中销售协议或协议中约定价格低于买断价格，和属于受托方和购置方签署销售协议或协议，则应按买断价格计算价款于收到受托方已销开发产品清单之日确定收入实现。
　　3.采取基价（保底价）并实施超基价双方分成方法委托销售开发产品，属于由企业和购置方签署销售协议或协议，或企业、受托方、购置方三方共同签署销售协议或协议，假如销售协议或协议中约定价格高于基价，则应按销售协议或协议中约定价格计算价款于收到受托方已销开发产品清单之日确定收入实现，企业按要求支付受托方分成额，不得直接从销售收入中减除；假如销售协议或协议约定价格低于基价，则应按基价计算价款于收到受托方已销开发产品清单之日确定收入实现。属于由受托方和购置方直接签署销售协议，则应按基价加上按要求取得分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确定收入实现。
　　4.采取包销方法委托销售开发产品，包销期内可依据包销协议相关约定，参考上述1至3项要求确定收入实现；包销期满后还未出售开发产品，企业应依据包销协议或协议约定价款和付款方法确定收入实现。
　　第七条 企业将开发产品用于捐赠、赞助、职员福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其它企机关和个人非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品全部权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确定收入（或利润）实现。确定收入（或利润）方法和次序为：
　　（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；
　　（二）由主管税务机关参考当地同类开发产品市场公允价值确定；
　　（三）按开发产品成本利润率确定。开发产品成本利润率不得低于15%，具体百分比由主管税务机关确定。
　　第八条 企业销售未完工开发产品计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列要求进行确定：
　　（一）开发项目在省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区，不得低于15％。
　　（二）开发项目在地及地级市城区及郊区，不得低于10%.
　　（三）开发项目在其它地域，不得低于5％。
　　（四）属于经济适用房、限价房和危改房，不得低于3%.
　　第九条 企业销售未完工开发产品取得收入，应先按估计计税毛利率分季（或月）计算出估计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应立即结算其计税成本并计算以前销售收入实际毛利额，同时将其实际毛利额和其对应估计毛利额之间差额，计入当年度企业本项目和其它项目合并计算应纳税所得额。
在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额和估计毛利额之间差异调整情况汇报和税务机关需要其它相关资料。
　　第十条 企业新建开发产品在还未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，和承租人签署租赁预约协议，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得预租价款按租金确定收入实现。
　　第三章 成本、费用扣除税务处理　　
　　第十一条 企业在进行成本、费用核实和扣除时，必需按要求区分期间费用和开发产品计税成本、已销开发产品计税成本和未销开发产品计税成本。
　　第十二条 企业发生期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按要求扣除。
　　第十三条 开发产品计税成本核实应按第四章要求进行处理。
　　第十四条 已销开发产品计税成本，按当期已实现销售可售面积和可售面积单位工程成本确定。可售面积单位工程成本和已销开发产品计税成本按下列公式计算确定：
　　可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷成本对象总可售面积
　　已销开发产品计税成本=已实现销售可售面积×可售面积单位工程成本
　　第十五条 企业对还未出售已完工开发产品和根据相关法律、法规或协议要求对已售开发产品（包含共用部位、共用设施设备）进行日常维护、保养、修理等实际发生维修费用，准予在当期据实扣除。
　　第十六条 企业将已计入销售收入共用部位、共用设施设备维修基金按要求移交给相关部门、单位，应于移交时扣除。
　　第十七条 企业在开发区内建造会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼稚园等配套设施，按以下要求进行处理：
　　（一）属于非营利性且产权属于全体业主，或无偿赠和地方政府、公用机关，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费相关要求进行处理。
　　（二）属于营利性，或产权归企业全部，或未明确产权归属，或无偿赠和地方政府、公用机关以外其它单位，应该单独核实其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其它一律按建造开发产品进行处理。
　　第十八条 企业在开发区内建造邮电通讯、学校、医疗设施应单独核实成本，其中，由企业和国家相关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交，国家相关业务管理部门、单位给经济赔偿可直接抵扣该项目标建造成本，抵扣后差额应调整当期应纳税所得额。
　　第十九条 企业采取银行按揭方法销售开发产品，凡约定企业为购置方按揭贷款提供担保，其销售开发产品时向银行提供确保金（担保金）不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。
　　第二十条 企业委托境外机构销售开发产品，其支付境外机构销售费用（含佣金或手续费）不超出委托销售收入10%部分，准予据实扣除。
　　第二十一条　企业利息支出按以下要求进行处理：
　　（一）企业为建造开发产品借入资金而发生符合税收要求借款费用，可按企业会计准则要求进行归集和分配，其中属于财务费用性质借款费用，可直接在税前扣除。
　　（二）企业集团或其组员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其它组员企业使用，借入方凡能出具从金融机构取得借款证实文件，能够在使用借款企业间合理分摊利息费用，使用借款企业分摊合理利息准予在税前扣除。
　　第二十二条　企业因国家无偿收回土地使用权而形成损失，可作为财产损失按相关要求在税前扣除。
　　第二十三条 企业开发产品（以成本对象为计量单位）整体报废或毁损，其净损失按相关要求审核确定后准予在税前扣除。
　　第二十四条 企业开发产品转为自用，其实际使用时间累计未超出12个月又销售，不得在税前扣除折旧费用。
　　第四章 计税成本核实　　
　　第二十五条 计税成本是指企业在开发、建造开发产品（包含固定资产，下同）过程中所发生根据税收要求进行核实和计量应归入某项成本对象各项费用。
　　第二十六条 成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中各项花费而确定费用负担项目。计税成本对象确实定标准以下：
　　（一）可否销售标准。开发产品能够对外经营销售，应作为独立计税成本对象进行成本核实；不能对外经营销售，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售成本对象。
　　（二）分类归集标准。对同一开发地点、完工时间相近、产品结构类型没有显著差异群体开发项目，可作为一个成本对象进行核实。
　　（三）功效区分标准。开发项目某组成部分相对独立，且含有不一样使用功效时，能够作为独立成本对象进行核实。
　　（四）定价差异标准。开发产品因其产品类型或功效不相同而造成其预期售价存在较大差异，应分别作为成本对象进行核实。
　　（五）成本差异标准。开发产品因建筑上存在显著差异可能造成其建造成本出现较大差异，要分别作为成本对象进行核实。
　　（六）权益区分标准。开发项目属于受托代建或多方合作开发，应结合上述标准分别划分成本对象进行核实。
　　成本对象由企业在开工之前合理确定，并报主管税务机关立案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象，应取得主管税务机关同意。
　　第二十七条 开发产品计税成本支出内容以下：
　　（一）土地征用费及拆迁赔偿费。指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生各项费用，关键包含土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交地价及相关税费、拆迁赔偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物赔偿费、危房赔偿费等。
　　（二）前期工程费。指项目开发前期发生水文地质勘察、测绘、计划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。
　　（三）建筑安装工程费。指开发项目开发过程中发生各项建筑安装费用。关键包含开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。
　　（四）基础设施建设费。指开发项目在开发过程中所发生各项基础设施支出，关键包含开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等小区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。
（五）公共配套设施费：指开发项目内发生、独立、非营利性，且产权属于全体业主，或无偿赠和地方政府、政府公用机关公共配套设施支出。
　　（六）开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生，且不能将其归属于特定成本对象成本费用性支出。关键包含管理人职员资、职员福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销和项目营销设施建造费等。
　　第二十八条 企业计税成本核实通常程序以下：
　　（一）对当期实际发生各项支出，按其性质、经济用途及发生地点、时间区进行整理、归类，并将其区分为应计入成本对象成本和应在当期税前扣除期间费用。同时还应按要求对在相关预提费用和待摊费用进行计量和确定。
　　（二）对应计入成本对象中各项实际支出、预提费用、待摊费用等合理划分为直接成本、间接成本和共同成本， 并按要求将其合理归集、分配至已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象。
　　（三）对期前已完工成本对象应负担成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固定资产进行分配，其中应由已销开发产品负担部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担成本费用待其实际销售时再予扣除。
　　（四）对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对其计税成本进行结算。其中属于开发产品，应按可售面积计算其单位工程成本，据此再计算已销开发产品计税成本和未销开发产品计税成本。对本期已销开发产品计税成本，准予在当期扣除，未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。
　　（五）对本期未完工和还未建造成本对象应该负担成本费用，应按分别建立明细台帐，待开发产品完工后再予结算。
　　第二十九条 企业开发、建造开发产品应按制造成本法进行计量和核实。其中，应计入开发产品成本中费用属于直接成本和能够分清成本对象间接成本，直接计入成本对象，共同成本和不能分清负担对象间接成本，应按受益标准和配比标准分配至各成本对象，具体分配方法可按以下要求选择其一：
　　（一）占地面积法。指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积百分比进行分配。
　　1.一次性开发，按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总面积百分比进行分配。
　2.分期开发，首先按本期全部成本对象占地面积占开发用地总面积百分比进行分配，然后再按某一成本对象占地面积占期内全部成本对象占地总面积百分比进行分配。
　　期内全部成本对象应负担占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担占地面积。
　　（二）建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积百分比进行分配。
　　1.一次性开发，按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑面积百分比进行分配。
　　2.分期开发，首先按期内成本对象建筑面积占开发用地计划建筑面积百分比进行分配，然后再按某一成本对象建筑面积占期内成本对象总建筑面积百分比进行分配。
　　（三）直接成本法。指按期内某一成本对象直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本百分比进行分配。
　　（四）预算造价法。指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价百分比进行分配。
　　第三十条 企业下列成本应按以下方法进行分配：

　　（一）土地成本，通常按占地面积法进行分配。假如确需结合其它方法进行分配，应商税务机关同意。
　　土地开发同时连结房地产开发，属于一次性取得土地分期开发房地产情况，其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配，待土地整体开发完成再行调整。
　　（二）单独作为过渡性成本对象核实公共配套设施开发成本，应按建筑面积法进行分配。
　　（三）借款费用属于不一样成本对象共同负担，按直接成本法或按预算造价法进行分配。
　　（四）其它成本项目标分配法由企业自行确定。
　　第三十一条 企业以非货币交易方法取得土地使用权，应按下列要求确定其成本：
　　（一）企业、单位以换取开发产品为目标，将土地使用权投资企业，按下列要求进行处理：
　　1.换取开发产品如为该项土地开发、建造，接收投资企业在接收土地使用权时暂不确定其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品（包含首次分出和以后应分出）市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付相关税费计算确定该项土地使用权成本。如包含补价，土地使用权取得成本还应加上应支付补价款或减除应收到补价款。
　　2.换取开发产品如为其它土地开发、建造，接收投资企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付相关税费计算确定该项土地使用权成本。如包含补价，土地使用权取得成本还应加上应支付补价款或减除应收到补价款。
　　（二）企业、单位以股权形式，将土地使用权投资企业，接收投资企业应在投资交易发生时，按该项土地使用权市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付相关税费计算确定该项土地使用权取得成本。如包含补价，土地使用权取得成本还应加上应支付补价款或减除应收到补价款。
　　第三十二条 除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生成本。
　　（一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票，在证实资料充足前提下，其发票不足金额能够预提，但最高不得超出协议总金额10％。
　　（二）公共配套设施还未建造或还未完工，可按预算造价合理预提建造费用。这类公共配套设施必需符合已在售房协议、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或根据法律法规要求必需配套建造条件。
　　（三）应向政府上交但还未上交报批报建费用、物业完善费用能够按要求预提。物业完善费用是指按要求应由企业负担物业管理基金、公建维修基金或其它专题基金。
　　第三十三条 企业单独建造停车场所，应作为成本对象单独核实。利用地下基础设施形成停车场所，作为公共配套设施进行处理。
　　第三十四条 企业在结算计税成本时其实际发生支出应该取得但未取得正当凭据，不得计入计税成本，待实际取得正当凭据时，再按要求计入计税成本。
第三十五条 开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核实终止日，不得滞后。凡已完工开发产品在完工年度未按要求结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按《中国税收征收管理法》相关要求对其进行处理。
　　第五章 特定事项税务处理　　
　　第三十六条 企业以本企业为主体联合其它企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人企业，按下列要求进行处理：
　　（一）凡开发协议或协议中约定向投资各方（即合作、合资方，下同）分配开发产品，企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品计税成本和其投资额之间差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方投资额视同销售收入进行相关税务处理。
　　（二）凡开发协议或协议中约定分配项目利润，应按以下要求进行处理：
　　1. 企业应将该项目形成营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目标利润。同时不能因接收投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关利息支出。
　　2.投资方取得该项目标营业利润应视同股息、红利进行相关税务处理。
　　第三十七条 企业以换取开发产品为目标，将土地使用权投资其它企业房地产开发项目标，按以下要求进行处理：
　　企业应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得开发产品（包含首次取得和以后应取得）市场公允价值计算确定土地使用权转让所得或损失。
　　第六章 附 则　　
　　第三十八条 从事房地产开发经营业务外商投资企业在12月31日前存有销售未完工开发产品取得收入，至该项开发产品完工后，一律按本措施第九条要求措施进行税务处理。
　　第三十九条 本通知自1月1日起实施。