会计实务：对个人所得税企业“包税”税款能否在企业所得税税前扣除的思考.doc

对个人所得税企业“包税”税款能否在企业所得税税前扣除的思考

个人所得税税款在当前存在两种负担形式，一种是个人自己负担，从具体形式上看支付人支付含税收入给个人，个人从自己的个人税前所得中扣出税款，并由支付人代扣代缴；第二种就是由支付人负担，从具体形式看，就是个人所收到的收入是完税后的收入，税款由支付人负担并缴纳，这种形式习惯上称做企业“包税
上述两种形式，在计算个人所得税时候，计算方法不同。“包税”形式的计算也是将所包税款换算成含税的个人所得税所得额，计算应纳个人所得税税额，从最后的计算方式上看没有差别。从个人所得税的实质看，个人所得税是由个人承担的税款，“包税”方式的个人所得税支付形式来看似乎是企业承担了这个税款。所以一直以来，对企业“包税”问题存在较多的争议。对包税税款企业所得税税前列支的问题，也是争论不断。这个问题需要统一和明确
当前，对个人所得税“包税”税款能否在企业所得税税前列支？这个问题存在两个观点。一个观点：个人所得税属于与生产经营无关的支出，只要企业财务损益相关科目支出中，单独显示代扣代缴的个人所得税税款，不论税款如何计算，都不能在所得税前扣除；另一个观点：个人所得税属于工资薪酬的组成，如果计算的方法是按“包税”方法计算的税款，即使在企业财务相关损益科目支出中单独入帐，也可以作为合理的工资薪金的组成，在所得税前扣除。两种观点各据其理，针锋相对。这个问题的症结主要的症结是对“单独入帐列支”一词的理解。
根据国税发201128 号公告，一、雇主为雇员负担全年一次性奖金部分个人所得税款，属于雇员又额外增加了收入。此条款明确了“包税”税款属于职工薪酬范畴。
而对公告中第四条规定中“雇主为雇员负担的个人所得税款，应属于个人工资薪金的一部分。凡单独作为企业管理费列支的，在计算企业所得税时不得税前扣除”。第一种观点认为，具体是否可以列支需要看企业的帐务处理，如果企业代扣代缴的税款在管理费等相关支出中单独设立科目列支的，不论企业是否采取“包税”计算，一律调增应纳税所得额。
比如企业财务处理：借：管理费用　８０００，贷：应付职工薪酬　８０００；在交纳个人所得税时候做财务处理：借：管理费用２０００元（假设按１００００元计算的个人所得税税款）贷：银行存款　２０００元。以往根据这种分录，认定企业负担个人所得税，在财务上属于“单独列支个人所得税”此税款不能在企业所得税前列支。仔细阅读全文，我们不难得出这个“单独列支”的概念不是简单地按财务处理来确定。在上述例子中这个税款的计算不是按８０００元标准计算得出的，而是按照１００００元计算的个人所得税税款，符合条款第一条增加职工收入的概念。
笔者个人认为，按照实质重于形式的原则，在具体审核企业个人所得税税款是否可以税前扣除，就是看这个“单独列支”的个人所得税税款所对应相关的的个人所得税应纳税所得额，如果个人所得税应纳税所得额＝相关损益科目的工资薪金支出+单独列支的个人所得税税款，则可以所得税前扣除。如果对应的应纳税所得额《＝相关损益科目的工资薪金支出，则属于文件规定的“单独列支”的概念，不准从企业所得税税前进行扣除。
由于个人所得税属于地税管理范畴，国税对应纳个人所得税所得额的确认，在操作上存在一定的困难，如何能够协调和效率，这个需要进一步的思考和规范。
以上是个人的一些不成熟的思考，不足之处，请各位同仁斧正。

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