一般纳税人不动产分期抵扣的政策分析和会计处理.doc

一般纳税人不动产分期抵扣的政策分析和会计处理不动产及在建工程取得的进项税额纳入抵扣范围，是2016年营改增的最大亮点，是面向增值税一般纳税人最有效的减税措施之一。本文对增值税一般纳税人（以下称纳税人）取得不动产或者发生不动产在建工程取得的进项税额分2年进行抵扣（以下简称不动产分期抵扣）的政策和会计处理进行梳理和分析。一、政策分析政策依据：财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知（财税201636号）、国家税务总局关于发布<不动产进项税额分期抵扣暂行办法>的公告（国家税务总局公告2016年第15号）、国家税务总局关于纳税人认定或登记为一般纳税人前进项税额抵扣问题的公告（国家税务总局公告2015年第59号）及国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点后增值税纳税申报有关事项的公告（国家税务总局公告2016年第13号）。（一）哪些不动产应该分期抵扣？纳税人用于2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，以及2016年5月1日后发生的不动产在建工程，其取得的进项税额可以按规定进行分期抵扣。1、取得的不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产。2、发生的不动产在建工程中的新建不动产。3、发生的不动产在建工程中的改建、扩建、修缮、装饰不动产并增加不动产原值超过50%的，适用不动产分期抵扣办法；未达到50%的，可以一次性抵扣。上述包括购进并用于相应不动产在建工程的货物和设计服务、建筑服务。购进货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。4、原来按照规定不得抵扣，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的不动产（以下简称改变用途不动产）。另外，对于房地产开发企业自行开发的房地产项目，融资租入的不动产，以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，不适用不动产分期抵扣的规定，可以一次性抵扣。因此，符合抵扣条件的不动产，以清单形式列举适用不动产分期抵扣办法：列入范围的，应该按照分期抵扣办法执行；未列入范围的，可以按照现行规定一次性抵扣。（二）哪些不动产不得抵扣？1、专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进不动产。2、非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。3、非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。（三）不动产抵扣需要把握的时间界限不动产抵扣政策均在2016年5月1日营改增实施之日起实施。因此，纳税人需要把握三个时间点：1、营改增实施之日是分界点。在2016年5月1日前已经登记并选择一般纳税人资格的，2016年5月1日之前取得的不动产或者发生的不动产在建工程，其取得的进项税额都不可以抵扣。只有取得2016年5月1日后开具的合法有效的增值税扣税凭证才可以按规定抵扣。2、登记并选择一般纳税人资格之日是分界点。在2016年5月1日之后登记并选择为一般纳税人资格的，登记并确认资格之前取得的增值税扣税凭证不得抵扣其进项税额。但下列特殊情形除外：纳税人自办理税务登记至认定或登记为一般纳税人期间，未取得生产经营收入，未按照销售额和征收率简易计算应纳税额申报缴纳增值税的，其在此期间取得的增值税扣税凭证，可以在认定或登记为一般纳税人后抵扣进项税额。3、改变用途不动产的次月是分界点。纳税人按照规定不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的，在改变用途的次月计算分期抵扣进项税额。（四）抵扣方式的规定纳税人取得适用不动产分期抵扣办法的进项税额应按照规定分2年从销项税额中抵扣：第一年抵扣比例为60%，并于取得扣税凭证的当期从销项税额中抵扣；第二年抵扣比例为40%，为待抵扣进项税额，于取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣。但下列情形分别按规定处理：1、对于改变用途的不动产，60%部分在改变用途的次月抵扣，40%部分在改变用途的次月起第13个月抵扣，而不是以改变用途的当月起算。2、购进时已全额抵扣的货物和服务，转用于不动产在建工程的，其已抵扣的40部分，应于转用的当月进行进项税额转出，计入待抵扣进项税额，并于转用的当月起第13个月抵扣。（五）申报注意事项1、对于不动产在建工程中取得的抵扣凭证应在按规定期限进行认证或者勾选确认抵扣的当期开始进行分期抵扣。2、分2年抵扣的实质是分2次申报抵扣。3、纳税人分期抵扣时，应据实填报增值税纳税申报表附列资料（主要包括附列资料（二）和（五）以及本期抵扣进行税额结构明细表）。对于待抵扣进项税额在按规定实际可以抵扣时，转入当期进项税额自行据实申报抵扣，无需办理其它手续。二、会计核算纳税人应在“应交税金”科目下设立“待抵扣进项税额”明细科目，对不动产分期抵扣的40%部分进行专门的核算。对不同的不动产和不动产在建工程，纳税人应分别核算其待抵扣进项税额，并应建立不动产和不动产在建工程台账，留存备查。纳税人取得增值税抵扣凭证并认证通过或者勾选确认后，对分期抵扣的40%部分进项税额转入“应交税金待抵扣进项税额”，借记”应交税金待抵扣进项税额”科目核算，贷记“应交税金应交增值税（进项税额转出）”。当月起第13个月可抵扣时，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税金待抵扣进项税额”科目。三、案例分析案例1：A公司为增值税一般纳税人，高新技术生产企业。2016年6月，因业务发展需要，购入一墙之隔的厂房一座，总价1110万元，当月取得增值税专用发票（注明销售额1000万元，税额110万元），并通过认证。A公司购买厂房的会计处理如下：1、2016年6月，购入时借：固定资产厂房1000万元应交税金应交增值税（进项税额）110万元贷：银行存款1110万元2、40%进项税额部分转待抵扣进项税额借：应交税金待抵扣进项税额44万元贷：应交税金应交增值税（进项税额转出）44万元3、2017年6月，40%待抵扣进项税额进行抵扣时借：应交税金应交增值税（进项税额）44万元贷：应交税金待抵扣进项税额44万元案例2：接上例，A公司2016年7月开始对原有的职工食堂进行改建，9月份竣工并交付使用，整个改建工程中取得增值税专用发票注明的税额10万元。由于属于集体福利，未抵扣进项税额，全额计入该固定资产原值。2016年12月，由于生产需要，将该不动产转用为生产车间。当月计提折旧后该不动产反映账面原值240万元，净值120万元。则该不动产分期抵扣进项税额处理如下：1、2017年1月，计算该不动产可抵扣进项税额如下：可抵扣进项税额增值税扣税凭证注明或计算的进项税额不动产净值率10（120240）1005万元2、不动产分期抵扣进项税额的会计处理如下：（1）2017年1月，对改变用途的不动产可抵扣进项税额60部分进行抵扣，40部分转入待抵扣进项税额借：固定资产车间115万元应交税金应交增值税（进项税额）3万元借：应交税金待抵扣进项税额2万元贷：固定资产职工食堂120万元（2）2018年2月，40待抵扣进项税额进行抵扣时借：应交税金应交增值税（进项税额）2万元贷：应交税金待抵扣进项税额2万元