第2章变动成本法.pdf
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1、管理会计学浙大宁波理工学院谷石玫?成本归集与产品成本计算?第二章 变动成本法?第十章 作业成本计算法?管理决策系统?第三章 本-量-利分析?第五章 经营决策常用的成本概念及基本方法?第七章 存货决策?第八章 投资决策?计划与控制?第四章 经营预测?第十一章 全面预算?第九章 标准成本法?第十二章 业绩考核与评价第2 章变动成本法?2 1 成本分类?2 2 混合成本的分解?2 3 变动成本法与完全成本法2.1 成本分类关于产品成本的说明?什么是产品成本?产品成本=生产成本?成本管理的一条基本原则:“不同目的,不同成本。”即:产品成本的具体含义取决于其所服务的管理目标。研究与开发生产营销顾客服务生
2、产销售顾客服务生产价值链产品成本经营产品成本传统产品成本?是财务会计中有关成本分类的最主要的方法,也是传统的分类方法。成本按经济用途的分类?可以分为生产成本和非生产成本两大类,通常也称之为制造成本和非制造成本两大类。%(一)制造成本%也称生产成本,是指为制造(生产)产品或提供劳务而发生的支出。制造成本可进一步分为直接人工、直接材料和制造费用三类。%值得注意的是:生产方式的改变和改进对上述直接人工、直接材料和制造费用的划分及三者的构成有直接的影响。(二)非制造成本%也称期间成本或期间费用,通常可分为销售成本和管理成本,其共同特点是其成本支出可以使企业整体受益,但难以描述这项支出与特定产品之间的关
3、系。?成本性态也称成本习性,是指成本的总额对业务总量(产量或销售量)的依存关系。?按成本性态可以将企业的全部成本分为固定成本和变动成本。成本按性态的分类(一)固定成本是指成本总额在一定期间和一定业务量范围内,不受业务量(作业产出水平)变动的影响而保持固定不变的成本。相关范围:成本性态假定是有效的一个作业量范围。?时间范围:固定成本表现为在某一特定期间内具有固定性;?空间范围:固定成本表现为在某一特定业务量水平内具有固定性。【例2-1】某企业生产一种产品,其专用生产设备的月折旧额为1 0 0 0 0 元,该设备最大加工能力为4 0 0 0 件/月。当该设备分别生产1 0 0 0 件、2 0 0
4、0 件、3 0 0 0 件和4 0 0 0 件时,单位产品所负担的固定成本如表2 1。总结:固定成本总额虽不受业务总量变动的影响,但单位产品所负担的固定成本与产量成反比关系,即产量的增加会导致单位产品负担的固定成本的下降。总额单位产品固定成本总额单位固定成本业务总量业务总量成本成本固定成本的性态模型4000新相关范围2000010000原相关范围8000固定成本业务量固定成本的相关范围假定例2-1中的企业生产设备增加了1倍,则折旧费用(固定成本)的变化如下图所示:符合固定成本概念的支出在“固定性”的强弱上是有差别的,所以固定成本又被细分为酌量性固定成本和约束性固定成本。酌量性固定成本也称为选择
5、性固定成本或者任意性固定成本,是指管理当局的决策可以改变其支出数额的固定成本。约束性固定成本是指管理当局的决策无法改变其支出数额的固定成本。?约束性固定成本特征:?在性质上是长期的?在没有严重削弱获利能力或降低企业长期目标的前提下,这些成本不会在短期内显著减少?酌量性固定成本特征:?酌量性固定成本的规划过程的期限相当短,通常是一年;这些成本可以每年进行调整,甚至在年度内进行调整?酌量性固定成本在短期内削减,对企业长期目标的损害比较小一项特定成本是作为约束性固定成本还是酌量性固定成本,可能取决于管理部门的战略。(二)变动成本是指在一定的期间和一定业务量范围内其成本总额随着业务量的变动而成正比例变
6、动的成本。相关范围:变动成本总额与业务量之间的正比例变动关系(即完全线性关系)只是在一定业务量范围内才能实现,超出该业务范围,两者之间不再是这样一种正比例变动关系。固定成本的相关范围成本业务量【例2-2】假定例2 1 中单位产品的直接材料成本为2 0 元。当产量分别为1 0 0 0 件、2 0 0 0 件、3 0 0 0 件和4 0 0 0 件时,材料的总成本和单位产品的材料成本如表2-2。总结:变动成本的总量随业务量的变化呈正比例变动关系,而单位业务量中的变动成本则是一个定量。总额单位产品业务量业务量成本成本变动成本总额单位变动成本变动成本的性态模型酌量性变动成本是指企业管理当局的决策可以改
7、变其支出数额的变动成本。约束性变动成本是指企业管理当局的决策无法改变其支出数额的变动成本。变动成本也可以分为酌量性变动成本和约束性变动成本。(三)混合成本%是指那些“混合”了固定成本和变动成本两种不同性质的成本。其基本特征是:成本发生额的高低虽然直接受业务量(作业产出水平)大小的影响,但不存在严格的比例关系。根据其发生的具体情况,通常可以分为:%1、半变动成本2、半固定成本3、延伸变动成本?半变动成本特征是通常有个基数部分,不随业务量的变化而变化,体现固定成本性态;但在基数部分以上,则随业务量的变化而成比例地变化,又呈现出变动成本性态。企业的公用事业费,如电费、水费、电话费等均属半变动成本。-
8、变动成本部分固定成本部分业务量(件)成本(元)半变动成本的特征300010002000200015001000500y=a+bx?半固定成本其特征是在一定业务量范围内其发生额的数量是不变的,体现固定成本性态;但当业务量的增长达到一定限额时,其发生额会突然跃升到一个新的水平;然后在业务量增长的一定限度内(即一个新的相关范围内),其发生额的数量又保持不变,直到另一个新的跃升为止。阶梯式业务量成本成本实际数成本的线性近似数半固定成本的特征50015001000600040002000y=ay=bx阶梯的宽度决定了业务量的范围。根据阶梯宽窄度的不同分为阶梯式变动成本(被视为变动成本类)和阶梯式固定成本
9、(被视为固定成本类)。?延伸变动成本特征是在业务量的某一临界点以下表现为固定成本,超过这一临界点则表现为变动成本。业务量(小时)成本(元)20000100030004000500030 000延伸变动成本的特征临界点?相关成本:与决策有关联关系,必须加以考虑和计量的成本。如:机会成本、边际成本等。?无关成本:已经发生,或虽未发生但对决策没有影响,不需考量的成本。如:沉没成本、历史成本等。成本按决策相关性分类2.2 混合成本的分解固定成本与变动成本只是经济生活中诸多成本性态的两种极端类型,多数成本是以混合成本的形式存在的,需要将其进一步分解为固定成本和变动成本两部分。分解方法:A 历史成本法B
10、账户分析法C 工程分析法历史成本法的基本做法就是根据以往若干时期(若干月或若干年)的数据所表现出来的实际成本与业务量之间的依存关系来描述成本的性态,并以此来确定决策所需要的未来成本数据。历史成本法历史成本法通常分为高低点法、散布图法和回归直线法三种。?高低点法其基本做法是以某一期间内最高业务量(即高点)的混合成本与最低业务量(即低点)的混合成本的差数,除以最高与最低业务量的差数,以确定业务量的成本变量(即单位业务量的变动成本额),进而确定混合成本中的变动成本部分和固定成本部分。?混合成本是混合了固定成本与变动成本的成本,在一定的相关范围内:y=a+bx则:高点的成本性态:y1=a+bx1低点的
11、成本性态:y2=a+bx2y1 y2=b(x1 x2)y:总成本a:固定成本b:单位变动成本2121xxyyb=【例2-3】假定某企业去年1 2 个月的产量和电费支出的有关数据如表2-3。去年业务量最高在1 2 月份,为1 2 0 0 件,相应电费为2 9 0 0 元;业务量最低在2 月份,为6 0 0 件,相应电费为1 7 0 0元,按前面的运算过程进行计算如下:件)(元/260012001700029002121=xxyyb则:y=a+bx a=2 90021 200=500(元)或:a=1 7002600=500(元)以上计算表明,该企业电费这项混合成本中,固定成本为5 0 0 元,单位
12、变动成本为每件2 元。以数学模型来描述为:y =5 0 0 +2 x?运用高低点法应注意的几个问题:?高点和低点的业务量为该项混合成本相关范围的两个极点,超出这个范围则不一定适用所得出的数学模型。?根据高点和低点的数据来描述成本性态,其结果会带有一定的偶然性。?当高点和低点业务量不止一个,而成本又不同时,高点取成本最大者,低点取成本最小者。?散布图法其基本原理与高低点法一样,也认为混合成本的性态可以被近似地描述为y=a+b x,区别在于:a 和b 是通过坐标图而非通过方程式计算得到的。以例2-3的数据为基础步骤一:在平面直角坐标系中标出电费成本的散布点。步骤二:通过目测在坐标图中画出一条能反映
13、电费成本平均变动趋势的直线。步骤三:确定固定成本a,即所画直线与纵轴的交点,本图为600元。步骤四:计算单位变动成本,即所画直线的斜率:选择相关范围内任一产量,则:b=(y-a)/x根据散布图法得到a和b值后,该混合成本用数学模型表示为:y=600+1.975x?散布图法与高低点法相比较:?高低点法先有b值而后有a值,散布图法则正好相反。?虽然散布图法下通过目测得到的结果不免带有一定程度的主观臆断,但由于该方法是将全部成本数据作为描述成本性态的依据,因而比高低点法要准确一些。?回归直线法原理:假设存在一条直线y=a+bx,这条直线与实际成本点的拟合程度比其他直线要好,按照统计中的最小平方法,要
14、求各实际成本点与该直线之间的距离平方和达到最小。满足这种残差平方和最小的直线就是拟合程度最好的回归线。?最小平方回归法原理成本业务量回归线 y=a+bx实际的y估计的y差错下面用例2-3所给的资料具体说明回归直线法对混合成本如何进行分解。运用统计软件计算时需注意的问题:?可决系数R平方:介于0-1之间;成本变动可解释的百分比越高,则拟合程度越高。好的可绝系数与坏的可绝系数没有截然区分。?相关系数:可绝系数的平方根,介于-1 1之间;斜率决定正负符号;相关系数为正,存在正向关系,相关系数为负,存在反向关系,接近于0的相关系数,表明不相关。可得方程:Y=125+6.75x?多元回归当存在种解释变量
15、时,线性方程就扩展为:Y=a+b1x1+b2x2+bnxn成本方程可以告诉我们什么?【情景案例】“我刚得知我们的质量成本占了分部销售收入的20%,这一质量成本是由于存在或可能存在质量低劣的产品而引起的。依我看,20%是太高了。我一直在想,我们不断地花钱,不只是应付质量低劣的问题,而关键在于创造更好的质量。里克,我在这问题上忽视了什么?我们应当做些什么才能提高工作效率?”帕西亚问道。帕西亚是某一小型电器分部的经理。里克是该分部的主计长。他沉思了一会,回答说:“帕西亚,根据我在最近几次研讨会上所了解的知识,我现在已认识到,管理成本和增加效率的问题,与管理分部内执行的各种作业有很大关系。但为了管理作
16、业,我们实在有必要理解作业成本是如何随作业产出而变动的。以我们的返工作业为例,当检验作业发现次品时,我们会把产品拆开重新组装,以使产品能正常发挥效能。Y=a+bx这时就形成了两类成本。一些成本不会因返工产品数的增加而变动,如折旧;另一些成本则会随返工产品数量而增加,如材料、动力等。此外,还有一些成本,只有当作业产出发生重大变动时才会有变化。”“听来倒是十分有趣,但理解了这些成本性态,又会如何有助于提高我们分部的工作效率呢?”“很简单。”如果返工作业的成本真是返工产品数的函数,那么你就可以通过集中管理返工成本的主要动因返工产品数来控制成本。如果我们能找到减少次品数量的方法,返工作业的成本就会降低
17、,我们的总体效率就会提高。而了解资源耗用的成本如何随作业产出变动而变动,则既很有意义,又非常关键。比如,我们可能有必要通过预防次品上增加支出来减少返工。如果预防成本的增量小于返工成本的减量,我们就可以增加预防作业。”账户分析法是根据各个成本、费用账户(包括明细账户)的内容,直接判断其与业务量之间的依存关系,从而确定其成本性态的一种成本分解方法。账户分析法基本做法是根据各有关成本账户的具体内容,判断其特征是更接近于固定成本,还是更接近于变动成本,进而直接将其确定为固定成本或变动成本。【例2-5】假设某企业的某一生产车间作为分析对象。某月份的成本数据如表2-5。以下关于成本的划分是建立在一定假设条
18、件下的:1.假设生产工人的工资实行计件工资;2.假设生产设备的折旧额不是按加工量或加工时间计算的。假设条件不一样,分解结果就不一样。关键在于理解:资源是如何被耗用的。?账户分析法是混合成本分解方法中最为简便的一种,但在很大程度上取决于分析人员的判断能力,不可避免地带有一定程度的片面性和局限性。?账户分析法只限于成本性态相对比较典型的成本项目。运用工业工程的研究方法来研究影响各有关成本项目数额大小的每个因素,并在此基础上直接估算出固定成本和单位变动成本的一种成本分解方法。工程分析法(略)基本步骤:?1.确定研究的成本项目;?2.对导致成本形成的生产过程进行观察和分析;?3.确定生产过程的最佳操作
19、方法;?4.以最佳操作方法为标准方法,测定标准方法下成本项目的每一构成内容,并按成本性态分别确定为固定成本和变动成本。【例2-6】设某粉末冶金车间对精密金属零件采取一次模压成型、电磁炉烧结的方式加工。如果以电费作为成本研究对象,经观察,电费成本开支与电磁炉的预热和烧结两个过程的操作有关。按照最佳的操作方法,电磁炉从开始预热至达到可烧结的温度需耗电1 5 0 0 千瓦时,烧结每千克零件耗电5 0 0 千瓦时。每一工作日加工一班,每班电磁炉预热一次,全月共2 2 个工作日。电费价格为0.7 元/千瓦时。步骤一步骤二步骤三设每月电费总成本为y,每月固定电费成本为a,单位电费成本为b,x 为烧结零件重
20、量,则有a=2 2 1 5 0 0 0.7=2 3 1 0 0(元)b=5 0 0 0.7=3 5 0(元)该车间电费总成本分解的数学模型即为:?工程分析法适用于任何可以从客观立场上进行观察、分析和测定的投入产出过程。?在制定标准成本和编制预算时,采用工程分析法,其分析结果更具有客观性和科学性。?分析成本较高。?对于不能直接将其归属于特定投入与产出过程的成本,或不能单独进行观察的联合生产过程中的成本不能使用工程分析法。练习A企业为只生产单一产品的企业,2008 年各月的电费支出与产量的有关数据如表2一1所示。7250180012720018001148751050105800135096300
21、1500861501500768751650653751200556251500456251350342509002500012001电费(元)产量(件)月份要求:(1)试分别采用高低点法和回归直线法对电费这一混合成本进行分解。(2)根据回归直线法的分解结果预测2009年1月的电费支出,假定2009年l月计划产量为l700件。(1)混合成本的数学模型为:y=1 256十3.33x(2)当产量x=1700时,电费y=6917元练习:单项选择题?下列费用中属于酌量性固定成本的是()。A 房屋及设备租金B 技术开发费C 行政管理人员的薪酬D 不动产税B?下列费用中属于约束性固定成本的是()。A.照明
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