第三方买受人承兑可转换债券涉税问题研究.doc

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第三方买受人承兑可转换债券涉税问题研究
可转换公司债券是一种被赋予了股票转换权的公司债券，也称可转债。依据约定，债权人可以选择有利时机要求发行公司按发行时规定的条件，把其债券转换成发行公司的等值股票（普通股票），或者要求发行公司赎回，即按照约定的利息计算方式，对可转债进行承兑。可转债的利息往往较一般债券低些，但是，因其为投资者多提供了一种投资选择机会，在投资活动中，这种债券比较容易受投资者欢迎。
本文，笔者将结合案例，对第三人从公开市场购买可转债回赎过程中，涉及的税收问题，展开分析与探讨。
案例简介注册在开曼群岛的A公司（股权出让方）将其持有的中国大陆某地B公司的股权卖给香港C公司（股权受让方），C公司支付股权转让价款的方式之一，是向A公司发行一定金额的无息可转债。后，中国大陆公民D，以100,000等额港币价格，从第三方中介处购得了上述可转债中的一部分，面值为100,000港币。
上述可转债赎回期限届满后，D要求C公司足额赎回，C公司却表示：C收到了中国大陆某地国税局向其发送的通知，载明，A向C转让中国大陆B公司股权的行为，已符合纳税条件，A公司依法应缴企业所得税，C公司作为股权转让款的支付方，负有代扣代缴义务。

Q1：D在要求C公司赎回100,000港币可转债时，是否有义务代A公司缴纳其在股权转让交易中应缴的企业所得税？结论
D在要求C公司赎回100,000港币可转债时，不负有代A公司缴纳其在股权转让交易中应缴的企业所得税的义务。
分析
在C公司收购A公司持有的中国大陆某地B公司股权的交易中，A公司从C公司处获得的可转债，本质上属于股权转让的对价，归属于《企业所得税法》规定的转让财产收入范畴，在减除相应股权成本后，所得款项应作为纳税所得额缴纳企业所得税。A公司因收到股权转让价款而负有的补缴企业所得税的义务，属于A公司自身应当依法承担的纳税义务，该义务，并未因涉案可转债所有权的转让而转让，即，可转债尽管已转让，但A公司基于股权交易而获得的收入/利润，依然留存在A公司自身处。根据权利与义务相一致的原则，相应的，补缴企业所得税的义务，只能由A公司自身作为利润的享有方，来进行承担，而与D无关。
D获得涉案可转债的途径是通过第三方中介购买，并非基于股权交易，其性质与A公司在股权转让交易中获得涉案债券的行为完全不同，属于独立民事交易行为。因此，就中国大陆某地国税局通知函中所载的A公司基于原始股权交易所得而应当缴纳的企业所得税款，D依法不负有支付业务。
法律依据
1.《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第64号 《企业所得税法》）
第三条第三款：
非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
第六条：企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（三）转让财产收入
第十九条：非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，按照下列方法计算其应纳税所得额：（二）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。
2.国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知（国税函[2009]698号，以下简称698号文）
一、本通知所称股权转让所得是指非居民企业转让中国居民企业的股权（不包括在公开的证券市场上买入并卖出中国居民企业的股票）所取得的所得。
三、股权转让所得是指股权转让价减除股权成本价后的差额。
股权转让价是指股权转让人就转让的股权所收取的包括现金、非货币资产或者权益等形式的金额。如被持股企业有未分配利润或税后提存的各项基金等，股权转让人随股权一并转让该股东留存收益权的金额，不得从股权转让价中扣除。
股权成本价是指股权转让人投资入股时向中国居民企业实际交付的出资金额，或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让金额。

Q2：C公司从D处赎回上述可转债时，是否负有代扣代缴相关税款的义务？结论
基于中华人民共和国相关税收法律、法规，本案中，C公司从D处赎回涉案可转债时，不存在代扣代缴相关税款的义务。
分析
（一）如上所述，D并不负有因股权转让交易而需要承担补缴因此而产生的企业所得税的义务。因此，C公司当然并不负有代扣代缴该等企业所得税的义务。
（二）依据相关规定，中国大陆居民缴纳承兑公司发行的非国债和国家发行的金融债券时，依法应就其所获利息，以每次收入额为应纳税所得额，计算个人所得税。本案涉案可转债，在发行之初，即已注明为无息债券，D承兑该债券，不会产生利息收益，依据法律规定，不存在缴纳个人所得税的义务。相应的，C公司不存在所谓代扣代缴D个人所得税的义务。
（三）依据相关法律规定，中国大陆居民因持有金融商品（含到期）而获得的利息收益，应当以其所获全部利息及利息性质的收入为计税依据，缴纳增值税。
涉案无息可转债，承兑时并不会产生利息或利息性质的收入，不存在具备缴纳增值税条件的销售额，因此，D不需就其承兑涉案可转债所获款项，缴纳增值税。
同时，依据相关增值税法律、法规规定，法定的代扣缴增值税产生条件，限于中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的情形，与本案C公司从D处赎回涉案可转债的情况，并不相同；同时，C公司亦非所谓境内代理人或购买方，依法C公司在从D处赎回涉案债券时，并不负有代扣代缴所得增值税的义务。
（四）目前中国大陆现行印花税只对《中华人民共和国印花税暂行条例》第二条列明的凭证征收，未列明的凭证，不征收印花税。本案中，C公司从D处赎回涉案可转债的过程中，并不属于上述条款规定的签订经济合同、变更财产权利关系、或创设营业账簿及相关证照的情形，依法无需缴纳印花税。相应的，C公司亦不存在所谓代扣代缴印花税的义务。
法律依据
1.《中华人民共和国个人所得税法》（中华人民共和国主席令第48号 ）
第二条：下列各项个人所得，应纳个人所得税：
七、利息、股息、红利所得；
第六条：应纳税所得额的计算：
六、利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入额为应纳税所得额。
第四条：下列各项个人所得，免纳个人所得税：
二、国债和国家发行的金融债券利息；
2.《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）
附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》所附的《销售服务、无形资产、不动产注释》载明：
（五）金融服务
金融服务，是指经营金融保险的业务活动。包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。
1.贷款服务。
贷款，是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动。
各种占用、拆借资金取得的收入，包括金融商品持有期间（含到期）利息（保本收益、报酬、资金占用费、补偿金等）收入、信用卡透支利息收入、买入返售金融商品利息收入、融资融券收取的利息收入，以及融资性售后回租、押汇、罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息及利息性质的收入，按照贷款服务缴纳增值税。
附件2：营业税改征增值税试点有关事项的规定
一、（三）销售额。
1.贷款服务，以提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入为销售额。
3.《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第666号）
第十八条 中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义务人。
4.《中华人民共和国印花税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第588号，《印花税暂行条例》）
第二条：下列凭证为应纳税凭证：
（一）购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证；
（二）产权转移书据；
（三）营业账簿；
（四）权利、许可证照；
（五）经财政部确定征税的其他凭证。
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