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新会计准则对金融企业的影响及其执行新会计准则的思考

新会计准则是在向国际会计准则靠拢背景下出台的‚吸收了国际会计准则的成果‚新会计准则作为完整会计准则体系‚与金融企业会计制度相比‚对金融企业的影响绝不仅仅是金融工具会计准则的变化‚而是会计理念的根本革新。会计不仅仅是核算和记录‚而是通过分析‚真正反映企业价值。
对于金融企业而言‚此次会计改革不仅与非金融企业同步执行‚而且在会计要素分类‚公允价值计量属性引入和新型业务处理等许多方面走在了它们前面‚业界称为发生了“颠覆式”的变化。不言而喻‚无论从思想观念上‚还是在技术准备上‚也存在着前所未有的矛盾和困难。因此‚对会计准则的理解和把握将对金融企业传统业务、项目开发、金融合作和业务创新的分析决策起到越来越重要的作用。
一、充分估计新会计准则对金融企业的影响
新会计准则按照国际通行规则‚在会计目标上‚从以满足政府需要为主转为以满足投资者需要为主;在会计信息的透明度上‚从强调内部使用转为公开披露;在会计选择上‚从政府宏观选择为主转为企业微观选择为主;在会计与税务的关系上‚从会计准则服从于税务法规转为会计准则与税务法规适当分离;在会计要素定义上‚明确规定了有关会计要素的确认条件‚突出强调了资产负债表项目的真实性和可靠性;在会计计量上‚既坚持历史成本原则‚又引入了公允价值。新会计准则体系的实施能更真实地反映金融工具对金融企业财产状况和经营成果的影响‚揭示金融工具潜在的风险‚提高金融机构的会计信息质量。主要体现为:
(一)金融工具的影响
金融资产和金融负债的分类是目前我国国内金融企业以及到境外上市的金融企业遇到的一个重要问题。从加强国际协调、降低上市成本和提高金融信息透明度看‚现有金融企业会计制度已无法满足金融企业改革的需要。新准则在借鉴国际会计准则做法‚结合我国的实际情况的基础上‚对金融资产和金融负债作出了新的归类。
1.金融资产分为四类‚有助于更清晰界定不同资产类型的投资和收益。首先‚对于交易性金融资产‚需要在期末按公允价值(主要为市价)计量‚而且报告期间公允价值的变动计入当期损益。其次‚对于持有到期投资‚该类金融资产在期末是需要按成本计量的‚但要进行减值测试。新会计准则对企业将某项金融资产划分为此类作了较严格的限制‚目的是防范企业实际操作中可能出现的主观随意性‚以调节盈亏。第三‚对于贷款和应收款项‚该类金融资产在期末也要按成本计量‚并进行减值测试。第四‚可供出售的金融资产‚新准则要求企业需按公允价值对其进行后续计量‚公允价值变动计入所有者权益。
2.金融负债分为交易性金融负债和其他金融负债两类‚第一类交易性金融负债‚如企业为短期融资发行的‚计划于短期内赎回证券。该类金融负债在期末应按公允价值计量‚报告期间公允价值的变动计入当期损益。第二类‚其他金融负债。该类金融负债期末按成本计量。
3.衍生金融工具纳入表内核算采用公允价值计量。衍生工具通常包括期货合同、远期合同、互换和期权。新准则明确要求金融企业将衍生金融工具纳入表内核算‚而不是仅在表外披露;同时要求在会计期末采用公允价值计量衍生金融工具‚以便及时反映交易的盈亏状况。
4.金融资产减值采取未来现金流量折现法的影响。现行会计制度对金融资产减值有规定‚但相对于国际会计准则的要求而言显得有些“粗放”‚从而也成为国有银行股份制改革中另一个重要问题。金融资产与其他资产的区别在于其承受着较大的金融风险。因此‚对金融资产减值损失的确认和计量‚国际通行的做法是未来现金流量折现法。
相对于我国商业银行目前采用的计提贷款损失准备“五级分类法”‚未来现金流量折现法计算的减值损失比较准确‚更能反映贷款的真实价值。在欧洲未来现金流量折现法已开始取代五级分类法‚这对近年才熟悉五级分类法应用的金融企业贷款风险管理又带来了新的挑战。
(二)对金融负债总额、现金流量、损益和所有者权益的影响
对于提足各项拨备的金融企业‚其影响未必是负面的‚但对于拨备不足的企业‚其影响甚至有可能是严重的。金融会计准则中‚运用公允价值计量的力度远远大于非金融业务‚公允价值变动和摊余成本变动无论是计入当期损益还是所有者权益‚都会产生账面的非现金流动波动。此外‚所得税会计处理的变更也会产生递延资产或负债而影响期初净资产和当期净利润。
(三)对会计人员及管理层的影响
新会计准则体系‚尤其是金融工具的相关准则与原有的会计处理方法存在较大差异‚引入时间价值、摊余成本计算、实际利率确定、公允价值模型等技术方法‚会计人员认知熟悉需要较长的过程。新会计准则体系的实施也将促进企业管理的进一步深化。新会计准则体系对金融业务的处理建立在逐笔而不是分类的基础之上‚对职业判断的确认需要确凿的证据备查‚对金融工具公允价值的强调、对信息披露的完整性的要求‚对历史交易数据的分析‚都对企业管理提出了新的要求‚要求企业建立完善的信息管理系统。
有效市场理论认为‚会计政策的改变并不影响企业的现金流量‚因而企业的市场价值也不会受影响。但事实证明‚会计政策及其变化会首先影响管理者‚管理者很可能改变企业的实际经营策略‚从而影响企业价值。而且‚如果这些改变是不利的‚并影响到投资者‚那么投资者可能通过股东大会等施加压力。这说明‚会计政策的改变虽然不影响企业现金流量‚但对企业还是会产生经济后果的。
(四)信息披露的影响
由于金融工具日益复杂且形式多样‚为使投资者更多地了解金融工具风险和收益‚新会计准则一方面将衍生工具等从表外拿到表内‚另一方面专门制订了金融工具列报准则‚要求企业在财务报表附注中披露更多的非财务信息‚包括风险管理或投资策略的说明‚估值技术中的相关假设(如提前还款率、预计信用损失率、折现率等)‚金融工具信用风险、市场风险、货币风险信息及与敏感性分析相关的信息等等。总之‚金融工具列报准则的规定‚将使金融企业风险管理流程、内部控制流程等透明化、公开化‚所以财务报告已不仅仅是披露财务数据‚重要的是披露金融企业相应的内部管理手段和流程‚整个财务报告的编制必须由金融企业前中后台共同完成。
(五)对系统的影响
金融企业现行核心系统按照企业内的会计制度设置会计参数‚通过交易驱动进行会计核算。如果会计制度按新会计准则进行变动‚则系统会计参数要进行相应修改、增加。由于此次对会计基础性的内容变动较大‚涉及资产负债重新分类‚引入摊余成本和公允价值计量方式、逐笔计提减值准备等‚相应核心系统会计核算功能需要改进和升级。
二、金融企业执行新会计准则应注意的问题
(一)全面学习和理解新会计准则体系的精髓‚尽快熟悉一体化经济的新规则
1.并非只有财会人员才需要学习新会计准则。企业财会人员是财务报告的提供者‚必须掌握新会计准则是不言而喻的。此外‚至少两类非财务人员也需要认真学习新会计准则。一类是非财务业务人员‚如客户经理、金融工程师和风险管理人员。这些人员是其他企业财务报告的使用者‚如果不掌握新会计准则‚就不能运用财务报告工具评价债务人或权益工具的发行人的信用状况;另一类是本企业的经营管理层‚如果不掌握新会计准则‚就无法对金融工具进行准确的分类‚从而财会人员无从进行会计活动。金融工具分类是金融会计确认、计量和报告的基础‚细读金融会计准则可以发现‚金融工具分类并非简单的财务活动‚而是企业管理层持有意图和能力的体现‚会计活动不再是简单的记账算账‚而是经营和管理的工具。高质量的财务报告需要财务人员与经营管理层的密切配合和一致理解。
2.重视学习和掌握各准则之间的横向联系。金融会计准则是新会计准则体系的重要组成部分‚也是金融企业会计的主要法规。但并非只有金融企业才使用金融会计准则。具体准则规范的对象是经济业务的会计处理‚按照我国新会计准则的要求‚所有执行新准则的企业在处理同类业务时要适用同一个会计准则‚即非金融企业的金融工具要按照金融会计准则确认、计量和报告‚金融企业的非金融业务也要按照相应的准则来处理‚这与我国以往按金融企业和非金融企业分别设置会计标准的做法大不相同。如果仍然沿用旧的思维方式就会出错。
3.重视职业判断能力的培养‚提高金融计算技术水平。具体会计准则与会计制度的不同在于会计制度给出一项业务的具体记账方法‚即记录的过程‚而会计具体准则则留有职业判断的空间。新会计准则的出台对实务界提出了严峻的挑战‚主要表现在两个方面:一是会计准则的技术难度系数加大‚二是会计自由裁量权加大‚更依赖会计人员的职业判断‚导致财务数据操纵概率增大。不同的职业判断前提条件和判断取向‚可能使一项业务出现不同的计量属性和核算结果。但是‚会计目标的要求是提供决策有用和反映受托责任的会计信息‚因此‚职业判断的能力直接影响到会计信息的质量。尤其在金融业务中‚职业判断依赖高速准确的金融运算和精算‚尽管有相应的技术软件支持金融计算过程‚但是‚如果不懂得计算的意义‚也无从进行可靠的职业判断。
(二)加强对国际会计准则和新型业务的研究
1.对准则国际化的把握。我国金融会计准则基本采取拿来主义‚并保持国际趋同。既然如此‚就要加强对国际准则的研究‚一方面提高执行准则的主动性‚另一方面加强我国在国际金融会计规则制定中的话语权。会计准则的制定问题不仅仅是一个经济反映问题‚从某种意义上讲‚也是一个政治问题‚是一个经济衡量标准问题。
2.金融业务问题研究。金融会计的突出特点是其业务过程与会计过程的统一性‚因此‚研究金融会计问题‚首先是研究金融业务问题。这就要求财会人员不仅要精通会计准则的要求和内涵‚而且要熟识金融业务的运行过程‚能够根据金融业务的结构作出会计处理的程序‚并能够根据金融业务发生和发展的轨迹及时提供对决策有用的会计信息。普遍认为金融会计准则执行难度很大的重要原因之一‚不在于会计原理的理解难度‚而在于新准则迎合了反映新型、现代金融业务的需要和提供风险变化的会计信息的要求‚财会人员由于缺乏对衍生工具和风险管理方法的理解而难以理解金融工具分类的本质‚难以理解套期会计的核算方法‚以及一种金融资产或金融负债被指定为按公允价值计量的理由。
(三)加强各部门之间的协调‚减少新会计准则的运行成本
近年来‚证监会、保监会和银监会等监管部门也在不遗余力地推动监管标准的国际化‚但此次会计准则体系的发布‚对金融业等行业的财务报表将产生近似于颠覆性的影响。如果监管指标体系不能及时跟进‚则企业不得不实行双轨制‚增大新会计准则运行的成本。例如‚新会计准则要求按摊余成本对贷款进行后续计量‚不需要另行对贷款分类提取贷款减值准备;而监管部门仍然按五级分类考核贷款风险管理‚就会加大银行风险管理的工作量。又如‚公允价值计量属性和摊余成本计量技术的引用‚将及时足额反映资产减值的状况并影响当期损益‚如果税务当局不允许将其税前扣除‚仍按资产的一定比例做税前扣除‚也会使所得税会计准则失去意义。
小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！