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长期股权投资核算方法转换会计处理浅析

一、成本法转为权益法
长期股权投资的核算由成本法转换为权益法时，应区别形成该转换的不同情况进行处理。
（一）因追加投资增大持股比例
原持有的被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的长期股权投资，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影Ⅱ向或是实施共同控制的，在自成本法转换为权益法时，应区别分原持有的长期股权投资以及追加长期股权投资两部分分别处理：
对于原持股比例部分，首先，原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的账面价值；原取得投资时长期股权投资的账面余额小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。其次，对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当记入“资本公积——其他资本公积”科目。对于新增持股比例部分，新增的投资成本大于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，不调整长期股权投资的账面价值；新增的投资成本小于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整长期股权投资和营业外收入。商誉、留存收益和营业外收入的确定应与投资整体相关。
[例1]A公司于20×8年1月2日取得B公司10％的股权，成本为300万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为2800万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10％提取盈余公积。
20×9年1月2日，A公司又以600万元取得B公司12％的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为4000万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10％股权后至新增投资日，双方未发生任何内部交易，B公司通过生产经营活动实现的净利润为300万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。
（1）20×9年1月2日，A公司应确认对B公司的长期股权投资
借：长期股权投资——B公司（成本）　600
贷：银行存款　600
对于新取得的股权，其成本为600万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额480万元（4000×12％）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。
（2）对原持有10％长期股权投资账面价值的调整
确认该部分长期股权投资后，A公司对B公司投资的账面价值为900万元。对于原10％股权的成本300万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额280万元之间的差额20万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（4000-2800）相对于原持股比例的部分120万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分的30万元（300×10％），应调整--增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值的变动90万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计人资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的账务处理为：
借：长期股权投资——B公司——损益调整　30
　——其他权益变动　90
贷：盈余公积　3
利润分配——未分配利润　27
资本公积——其他资本公积　90
（二）因处置投资转变影响力
处置投资对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的情况下，首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。在此基础上，应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益。
对于原取得投资后至因处置投资导致转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，应当调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已发放及已宣告发放的现金股利和利润）中应享有的份额，调整留存收益，对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益；其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当记入“资本公积——其他资本公积”科目。长期股权投资自成本法转为权益法后，未来期间应当按照准则规定计算确认应享有被投资单位实现的净损益及所有者权益其他变动的份额。
[例2]A公司原持有B公司60％的股权，其账面余额为3000万元，未计提减值准备。20×9年5月3日，A公司将其持有的对B公司长期股权投资中的1/3出售给某企业。出售取得价款1800万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为8000万元。A公司取得B公司60％股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为4500万元（假定公允价值与账面价值相同）。自A公司取得对B公司长期股权投资后至部分处置投资前，B公司实现净利润2500万元，其中，自A公司取得投资日至20×9年年初实现净利润2000万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净利润外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的10％提取盈余公积。在出售20％的股权后，A公司对B公司的持股比例为40％，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法核算。
（1）确认长期股权投资处置损益
借：银行存款　1800
贷：长期股权投资——B公司　1000
投资收益　800
（2）调整长期股权投资账面价值
剩余长期股权投资的账面价值为2000万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额200万元（2000-4500×40％）为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。
处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资日期间实现的净利润为1000万元（2500×40％），应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。A公司应进行以下账务处理：
借：长期股权投资——B公司——损益调整　1000
贷：盈余公积　80
利润分配——未分配利润　720
投资收益　200
二、权益法转为成本法
因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变对子公司投资的，长期股权投资账面价值的调整应当按照分步实现企业合并原理处理。除此之外，因减少投资导致长期股权投资的核算由权益法改为成本法的，应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。
[例3]甲公司持有乙公司30％的有表决权股份，能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，采用权益法核算。20×7年10月，甲公司将该项投资中的50％对外出售。出售以后，无法再对乙公司施加重大影响，且该项投资不存在活跃市场，公允价值无法可靠确定，转为采用成本法核算。出售时，该项长期股权投资的账面价值为1600万元，其中投资成本1300万元，损益调整为300万元，出售取得价款900万元。
甲公司确认处置部分投资相关的会计处理：
借：银行存款　900
贷：长期股权投资——乙公司——成本　650
　——损益调整　150
投资收益　100
小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！