会计实务:期末存货计价方法探讨.doc
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1、期末存货计价方法探讨企业会计准则第1号存货第15条规定,资产负债表日,存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的,应当计提存货跌价准备,计入当期损益。国际会计准则对存货计量的陈述为:存货应按成本与可变现净值中的低者加以计量。存货计价中采用成本与可变现净值孰低法主要有以下原因:一是存货历史成本计价具有局限性。历史成本原则是会计计量中最重要和最基本的属性,由于历史成本的可靠性,长期以来在财务会计中受到普遍推崇与应用。但历史成本属性有一定的局限性,在价格明显变动的情况下,按历史成本计价的报表将失去价值。二是存货按成本与可变现净值孰低法计价符合稳健性原则。当存货的可变现净值下跌至
2、成本以下时,表明该存货给企业带来的未来经济利益低于其账面价值,因而将这部分损失从资产价值中扣除,在一定程度上防范会计信息失真现象。三是与国际会计准则接轨。国际会计准则规定,存货应按成本与可变现净值中的低者来加以计量。 一、成本与可变现净值孰低法理论上的不足 成本与可变现净值孰低计价法是对历史成本计价法的一种修正,尽管在存货计价实务中被普遍运用,但在西方理论界也日益受到批评。 (一)成本与可变现净值孰低计价法不是以产出价值,也不是以投入价值作为计价基础企业持有存货要么为生产要么为销售;由于企业持有存货的目的不同,在进行计价时会有两种不同的计价基础:产出价值基础和投入价值基础。产出价值反映企业在现
3、在或未来出售或处置资产将可获得的预期资金,特别是以企业产品的交换价格为依据;投入价值则反映企业在经营中为了使用而获得各项资产所付出的代价,即投入资源的计量。按照西方会计理论中以产出价值为基础的资产计价的计量属性主要包括公允价值、可实现净值、现行市价和清算价值;以投入价值为基础的资产计价的计量属性主要包括历史成本、现行重置成本等;成本与市价孰低计价法既不是以产出价值,也不是以投入价值作为计价基础。 (二)成本与可变现净值孰低计价法违反了会计政策内在一致性原则根据成本与可变现净值孰低计价法,资产负债表日,存货应当按照成本与可变现净值孰低计量,期末存货的计价将是历史成本与可变现净值中较低者,即允许在
4、不同时期改变存货的计价属性。 (三)成本与可变现净值孰低计价法影响会计报表可靠性采用成本与可变现净值孰低法计价结果会导致盈余管理,造成期间收益计算的波动和以后收益计算的不稳健,甚至影响会计报表的可靠性。造成这一后果的原因是存货跌价准备金额的转回。近年来,一些亏损上市公司为了避免退市,利用存货跌价准备进行利润操控的案例时有发生,使得上市公司会计信息质量遭到质疑。 二、成本与可变现净值孰低法在应用中的问题 企业确定存货的可变现净值,应以取得的确凿证据为基础,并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。由于企业持有存货的目的不同,确定存货可变现净值的计算方法也不同。为生产而持有的材料等,
5、用其生产的产成品的可变现净值高于成本的,该材料仍应按成本计量;材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本的,该材料应按可变现净值计量。“可变现净值=产品的估计售价-至完工估计将要发生的成本-销售产品估计的销售费用及相关税”。但上述为生产而持有的存货的可变现净值确定存在以下问题: (一)产品估计售价的确定问题由于材料到产成品还需要时间,在此期间产成品的价格有上升和下降的可能,估计售价是按现行市价确定还是按预期销售价格确定不得而知,但可变现净值的确定都将会受到较多人为因素的影响而降低可靠性。 (二)材料可变现净值确定的问题当“至完工估计将要发生的成本”和“与销售产品估计的销售费用及相关税”不变的
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