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房地产开发企业预缴税款的会计处理
随着财税【2016】22号文的出台,文件对房地产开发企业预缴税款的会计处理基本上已经完善,目前的争议可能就是预缴税款的抵减方式,即是按项目抵减还是混合抵减?笔者结合目前业界对该问题的一些讨论,对上一篇文章进行了修改,现发出来供大家参考.
一、基本规定
(一)税收政策规定
1、如何预缴税款?国税总局2016年18号公告明确规定采取预收款方式销售自行开发的房地产项目,应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税.并在取得预收款的次月纳税申报期向主管国税机关预缴税款.
2、如何抵减税款?国税总局2016年18公告规定房开企业纳税义务发生时,应以适用税率计算当期应纳税额,抵减已预缴税款后,向主管国税机关申报纳税.未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减.
从上述规定来看,目前的税收政策对房开企业预缴税款的抵减是允许不同项目混合抵减的,另外从增值税申报表的填报方面来看,也是支持混合抵减的.
(二)会计处理规定
企业预缴增值税时,借记”应交税费——预交增值税”科目,贷记”银行存款”科目.月末,企业应将”预交增值税”明细科目余额转入”未交增值税”明细科目,借记”应交税费——未交增值税”科目,贷记”应交税费——预交增值税”科目.房地产开发企业等在预缴增值税后,应直至纳税义务发生时方可从”应交税费——预交增值税”科目结转至”应交税费——未交增值税”科目.
简易计税的项目根据财会【2016】22文的规定,”简易计税”明细科目核算一般纳税人采用简易计税方法发生的增值税计提、扣减、预缴、缴纳等业务,为此简易计税项目的预缴增值税需通过”简易计税”科目来反映,这个要与一般计税项目的预缴增值税通过”预交增值税”科目来反映相区别.
从上述规定来看,财会【2016】22号文对房开企业预缴税款的抵减是按照项目对应抵减的思路来的.这就和税收政策不一致,产生了税会差异,对于该问题笔者将在下文通过三个案例进行详述.
二、案例讲解
案例1:明大房地产开发企业,一般纳税人,有A、B两个开发项目,均备案成老项目.【房企财税:jxhzhaojie】
(1)2016年5月份,A项目预售取得房款2100万元,B项目未满足预售条件.
A项目预售取得房款,增值税纳税义务没有发生,只需要预缴增值税,由于房开企业是在取得预收款的次月纳税申报期才向主管国税机关预缴税款,为此5月份的账务处理不需要反映预缴增值税的处理,仅需做如下分录:
借:银行存款2100
贷:预收账款2100
(2)2016年6月份填写《增值税预缴税款表》申报后,A项目预缴增值税应做如下分录:
借:应交税费——简易计税60
贷:银行存款60
(3)2016年6月A项目正式交房并取得后续房款10500万元,B项目满足预售条件,取得预售房款31500万元.
①A项目正式交房,增值税纳税义务发生,需要对预收房款2100万和后续房款10500万确认收入并缴纳增值税,做如下分录:
借:预收账款2100
银行存款10500
贷:主营业务收入12000
应交税费——简易计税600
②B项目预售取得房款,按照上述分析,需做如下分录:
借:银行存款31500
贷:预收账款31500
(4)2016年7月份纳税申报后,需要做如下会计处理
①填写《增值税预缴税款表》申报后,B项目预缴增值税应做如下分录:
借:应交税费——简易计税900
贷:银行存款900
②A项目需缴纳增值税:
A项目应纳增值税税额=600-60(预缴的增值税)=540万元
根据上述会计处理后”简易计税”科目有借方余额360万元,2016年7月份企业无需缴纳增值税,也就是A项目应纳增值税540万元被B项目预缴的900万增值税抵减掉了.
从税收政策的规定来看,一方面不同项目预缴的增值税是可以混抵的;另一方面次月预缴的增值税即使还没有缴款入库,也可以马上抵减申报应缴的增值税,不用等到预缴增值税入库后下个月再抵减,这两点从增值税申报表的填写中可以得到实现.
综上所述,房开企业在只有简易计税项目的情况下,无论是单项目还多项目核算,税会不会出现差异,通过”简易计税”这个二级科目就可以将相关业务核算清楚.
案例2:明大房地产开发企业,一般纳税人,有C、D两个开发项目,均为新项目,采用一般计税.
(1)2016年5月C项目预售取得房款5550万元,D项目未满足预售条件,仍在施工中.明大房地产开发企业2016年5月采购建筑材料一批,取得增值税专用发票,含税价格1170万元,取得建安劳务增值税专用发票11100万元,该批专用发票统一在下月申报日期截止前进行勾选确认.
①C项目预售取得房款,增值税纳税义务没有发生,只需要预缴增值税,由于房开企业是在取得预收款的次月纳税申报期才向主管国税机关预缴税款,为此5月份的账务处理不需要反映预缴增值税的处理,仅需做如下分录:
借:银行存款5550
贷:预收账款5550
②购入建筑材料入库时,并将建安劳务成本计入开发成本.由于增值税专用发票未认证,需要通过”待认证进行税额”科目进行过渡,具体会计分录入下:
借:原材料1000
开发成本10000
应交税费——待认证进项税额1270
贷:银行存款11270
(2)2016年6月纳税申报期内填写《增值税预缴税款表》,C项目预缴增值税需做入下分录:
借:应交税费——预交增值税150
贷:银行存款150
(3)2016年6月填写增值税纳税申报表前,对取得的发票进行勾选确认,需做入下分录:
借:应交税费——应交增值税(进项税额)1270
贷:应交税费——待认证进项税额1270
(4)2016年6月C项目完工并交房取得后续房款27750万元,C项目土地出让金收据上显示的金额为11100万元.D项目满足预售条件,取得预售房款33300万元.
①C项目完工并交房,增值税纳税义务发生,需要对预收房款5550万元和后续房款27750万元确认收入并缴纳增值税,需做如下分录:
借:预收账款5550
银行存款27750
贷:主营业务收入30000
应交税费——应交增值税(销项税额)3300
②土地出让金扣减销售额的会计处理如下:
借:应交税费——应交增值税(销项税额抵减)1100
贷:主营业务成本1100
③D项目取得预售房款33300万元,需做如下分录:
借:银行存款33300
贷:预收账款33300
④纳税义务发生时,可将之前预缴的增值税结转至未交增值税,需做如下分录:
借:应交税费——未交增值税150
贷:应交税费——预交增值税150
2016年6月末转出未交增值税的会计处理,需做如下分录:
未交增值税=3300-1100-1270=930万元
借:应交税费——应交增值税(转出未交增值税)930
贷:应交税费——未交增值税930
2016年6月底未交增值税科目余额为780万元.
(5)2016年7月份纳税申报期填写《增值税预缴税款表》,D项目预缴增值税需做如下分录:
借:应交税费——预交增值税900
贷:银行存款900
根据上述会计处理后,”应交税费——未交增值税”科目贷方余额为780万元,表明企业7月申报应纳增值税为780万元,另外有预交增值税900万元.
但是根据税收政策规定,D项目7月份预缴的增值税900万元是可以直接抵减C项目的应纳增值税,抵减之后该企业7月份应纳税额为0,预交增值税余额为120万元.
综上所述,房开企业在只有一般计税项目时,无论单项目还是多项目,均会出现税会差异,对此差异,笔者建议根据实际申报缴纳的税金来进行账务调整,可做如下分录:
借:应交税费——未交增值税780
贷:应交税费——预交增值税780
在申报期内经过上述处理,也就是不等到D项目的纳税义务发生就将其结转到”未交增值税”科目中,而且这里仍然依据税收政策的原则进行了混抵,这样就可以使得税会一致.【房企财税:jxhzhaojie】
案例3:明大房地产开发企业,一般纳税人,有A、B两个开发项目,均备案成老项目.还有C、D两个开发项目,均为新项目,采用一般计税.
(1)2016年5月份,A项目预售取得房款2100万元,B项目未满足预售条件.C项目预售取得房款5550万元,D项目未满足预售条件,仍在施工中.明大房地产开发企业2016年5月采购建筑材料一批,取得增值税专用发票,含税价格1170万元,取得建安劳务增值税专用发票11100万元,该批专用发票统一在下月申报日期截止前进行勾选确认.
①A项目预售取得房款:
借:银行存款2100
贷:预收账款2100
②C项目预售取得房款:
借:银行存款5550
贷:预收账款5550
③购入建筑材料入库时,并将建安劳务成本计入开发成本:
借:原材料1000
开发成本10000
应交税费——待认证进项税额1270
贷:银行存款11270
(2)2016年6月份填写《增值税预缴税款表》申报后
①A项目预缴增值税应做如下分录:
借:应交税费——简易计税60
贷:银行存款60
②C项目预缴增值税需做如下分录:
借:应交税费——预交增值税150
贷:银行存款150
(3)2016年6月填写增值税纳税申报表前,对取得的发票进行勾选确认,需做如下分录:
借:应交税费——应交增值税(进项税额)1270
贷:应交税费——待认证进项税额1270
(4)2016年6月A项目正式交房并取得后续房款10500万元,B项目满足预售条件,取得预售房款31500万元.C项目完工并交房取得后续房款27750万元,C项目土地出让金收据上显示的金额为11100万元.D项目满足预售条件,取得预售房款22200万元.
①A项目正式交房:
借:预收账款2100
银行存款10500
贷:主营业务收入12000
应交税费——简易计税600
②B项目预售取得房款:
借:银行存款31500
贷:预收账款31500
③C项目完工并交房:
借:预收账款5550
银行存款27750
贷:主营业务收入30000
应交税费——应交增值税(销项税额)3300
④土地出让金扣减销售额的会计处理如下:
借:应交税费——应交增值税(销项税额抵减)1100
贷:主营业务成本1100
⑤D项目取得预售房款22200万元:
借:银行存款22200
贷:预收账款22200
⑥纳税义务发生时,可将之前C项目预缴的增值税结转至未交增值税:
借:应交税费——未交增值税150
贷:应交税费——预交增值税150
⑦2016年6月末转出未交增值税:
未交增值税=3300-1100-1270=930万元
借:应交税费——应交增值税(转出未交增值税)930
贷:应交税费——未交增值税930
2016年6月底未交增值税科目贷方余额为780万元.
(5)2016年7月份填写《增值税预缴税款表》申报后:
①B项目预缴增值税:
借:应交税费——简易计税900
贷:银行存款900
②D项目预缴增值税:
借:应交税费——预交增值税600
贷:银行存款600
③将D项目预缴增值税结转至”未交增值税”科目:
借:应交税费——未交增值税600
贷:应交税费——预交增值税600
经过上述会计处理后:”应交税费——未交增值税”科目有贷方余额180万元,表明一般计税项目需交纳的增值税税额为180万元.
同时,”应交税费——简易计税”科目借方余额为360万,表明简易计税项目多预缴了360万元.
但是根据目前的税收政策,从增值税纳税申报表的结构来看,简易计税和一般计税预缴的增值税完成可以混抵简易计税和一般计税应纳税额,为此,2016年7月份申报期,明大房开企业应纳税税额为零,预缴增值税余额为180万元,可结转下期继续抵减.
综上所述,房开企业在简易计税项目和一般计税项目并存时,肯定会存在税会差异,对于上述差异,笔者建议根据实际缴税金额进行账务调整:
借:应交税费——未交增值税180
贷:应交税费——简易计税180