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作业成本法在企业的应用

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20 年 月 日

作业成本法在企业的应用
摘 要
随着科学技术与社会经济的不断发展，国内企业的生产经营环境发生了翻天覆地的变化。因而，传统的成本核算方法提供的成本信息不但严重失真，而且越来越不能满足企业管理的需求。在这样的情形下，一种新型的成本核算方法作业成本法也随之产生了，作业成本法以作业为中心，通过成本动因对企业的成本进行精确的核算，这在一定程度上弥补了传统成本法存在的缺陷。20世纪90年代以来，我国很多学者对作业成本法的理论进行了深入而广泛的研究，也取得了一定的成果，但是在实践方面，我国对于作业成本的运用还不是很广泛。
首先，本文不仅叙述了研究作业成本法的背景以及意义，而且阐述了国内外的学者对作业成本法的理论研究，提出了作业成本法的概念框架。
其次，本论文介绍了作业成本法核算需要的基本概念，进而提出了作业成本法的核算原理以及应用作业成本法的优势所在，并且阐述了作业成本法在企业应用中所面临的现状和问题。
最后，本文提出了作业成本法的应用前景，以及自己对作业成本法应用方面的建议，为作业成本法的进一步推广提出了自己的见解。

关键词:成本管理、作业成本法、成本动因、成本库

目 录
摘 要 I
关键词 I
1.绪 论 1
1.1研究背景及意义 1
1.1.1研究背景 1
1.1.2研究意义 1
1.2相关研究综述 1
1.2.1国外研究应用现状 2
1.2.2国内研究应用现状 3
1.3研究内容与研究方法 3
1.3.1研究内容 3
1.3.2研究方法 4
1.4本文的创新点 4
2.作业成本法的基本理论 5
2.1理论依据 5
2.2作业成本法的基本原理 5
3.作业成本法的优势 6
3.1拓宽了成本核算的范围 6
3.2提供相对准确的成本信息 6
3.3可以促进企业管理的有效改善 6
4.作业成本法在企业的应用 8
4.1作业成本法在企业应用中的现状 8
4.2作业成本法在企业运用中存在的问题 8
4.3原因分析 10
5.推行作业成本法的对策和措施 13
5.1建立健全内部控制制度和管理制度 13
5.2提高生产的水平，增加制造费用的比重 13
5.3高度信息化实现和高素质人才的培养 14
5.4树立成本管理观念，改善作业成本模式设计 14
6.案例分析 15
6.1河北泰达旅行社简介 15
6.2作业成本管理在河北泰达旅行社中的应用 15
6.2.1对河北泰达旅行社进行产品成本计算 15
6.2.2对河北泰达旅行社进行成本控制 18
结 论 20
参考文献 21
致 谢 22

III

1.绪 论
1.1研究背景及意义
1.1.1研究背景
如今，市场经济环境发生了很大变化，当今社会企业己经从劳动密集型企业发展成为技术密集型企业，许多企业形成了以机器人、数控机床、计算机辅助制造、计算机辅助设计以及现代设备一体化的信息化环境，企业的生产能力得到了极大提升。在这样的生产环境下，企业逐步提升自动化水平，直接费用不断降低，间接费用所占的比重逐步上升，因此在传统成本法下，以单一的工时、人数等为依据对间接费用进行分配己经不能够提供准确无误的信息了。于是，企业开始重新考虑对成本核算方法的选择，因此，在新的经济环境下，基于企业对成本管理的新要求，作业成本核算法这一新方法出现了，并且己经被应用于企业之中。
1.1.2研究意义
进行作业成本法核算时，企业可以对自身的整个生产经营过程进行全面而广泛的了解，而且通过对企业整体进行“资源一一动因一一成本一一产品”式分析，可以很容易地辨别出企业的增值作业和不增值作业。通过分辨出的增值以及不增值作业，企业就可以判断出哪些作业没有效率，企业存在哪些资源浪费的现象，以此来减少不增值作业，提高企业生产运营的质量与效率。通过作业成本法的应用，企业会极大地减少成本耗费，提高企业的生产经营效益。同时，作业成本法的出现正好弥补了传统成本法分配间接费用标准单一的缺陷，不仅不会给企业带来损失，而且能够给企业带来准确的成本信息，有利于企业的成本核算与成本控制。
1.2相关研究综述
纵观国内外，学者们对作业成本进行了大量的研究，所以作业成本法的理论研究己经比较成熟，同时，学者们对作业成本法的理论研究己经应用到实践中了，作业成本法也已经达到了理论与实践相结合的地步。
1.2.1国外研究应用现状
乔治·斯托布斯教授在一系列著作中提出了作业成本法的基本概念，比如:“动因”、“成本”、“作业”、“作业会计”以及“作业投入与产出系统”等，这就为作业成本法的研究奠定了一定的理论基础。
Homgren等学者在他们的理论中提出了作业的三个基本特征:(1)作业是连接成本耗费与产品的中介;(2)作业贯穿于企业生产经营的全过程;(3)通过作业能够很准确地计算出产品的成本。
Robert. C. Kee把作业成本的原理应用到了短期变动成本核算中，利用作业的连接将短期资源分配到最适合的地方，为短期变动成本的核算提供了方便，而且，通过大量的实例分析了如何通过作业确定最佳的产品组合。
Aminah Robinson Fayek认为作业成本法是需要分析作业的，而对作业的分析需要了解企业生产经营的全过程，因此，作业成本法是一个简单有效的控制成本的方法，它为企业的会计核算提供了更为准确的依据。
Robert. J. Vokarka, Rhonda. R. Lummus把作业成本法和传统成本法作了一下对比，利用几家公司的消耗几种不同间接费用的产品，分别利用这两种方法对企业产品成本的计算结果进行了对比，从而得出作业成本法计算出来的成本更加精确。
T. L. Pohlen和B. J. La Londe第一次在物流领域应用了作业成本法，而且通过作业成本法可以找到物流系统中的很多缺陷与漏洞，进而重组物流过程，减少成本，提高服务水平。
Joshi通过调查大中型制造企业，发现虽然作业成本法计算出来的成本结果比较精确，但是作业成本法在企业的应用还是有限，传统的成本核算方法和技术在企业中依然受到重视。
Robin Cooper和Robert " S " Kaplan第一次明确提出了作业成本法这一概念，对作业成本法的现实意义、运作流程、成本动因的选择、成本库的建立等重要问题进行了全面并且深入的分析。1987一1992年间，他们从理论和应用上对作业成本法进行了研究，而且通过库拍和卡普兰教授的努力，作业成本法己经突破了之前纯理论纯学术的研究，并且具有了可操作性。因此，库普和卡普兰的研究为作业成本法走向实务应用起到了承上启下的作用，奠定了当代作业成本法研究的基石。
综上所述，作为一种比较完善和成熟的成本管理方法，作业成本法应该在企业更广泛的领域中得到应用。
1.2.2国内研究应用现状
王平心教授等最早研究了作业成本法的基本概念如作业、成本动因、作业链以及价值链等，并且对这些概念进行了详细的解释，提出了作业成本法的发展前景，极大地促进了作业成本法的应用。
周志勇提出:作业成本核算方法的原理是“作业消耗资源，产品消耗作业”。作业成本的先进之处在于能够利用成本动因将资源分配到作业，进而将作业分配到产品，因此，企业成本核算的重心应该倾向于企业成本发生的前因后果上。
尚志华认为:企业的成本和价值以作业为中介联系起来，而价值体现在产品上，产品的产生是由于成本的发生，成本的发生是由一系列的作业所引起的。因此，企业应该把重心放在成本发生的前因后果上，实现成本的全方位核算与控制。
赵丽明认为:传统的成本核算方法己经不能适应市场环境的变化，因为企业的制造费用比重越来越多，传统成本核算方法对制造费用的分配标准比较单一，不能反映准确的成本信息。而作业成本法对间接费用的分配比较合理，所以它反映出来的成本信息比较准确，进而通过成本的控制提升企业的核心竞争力。
杨宇梅认为:作业成本核算能给企业提供精确的成本信息，可以为企业找到持续减少成本的渠道。通过作业成本的核算原理，可以为企业锁定成本管理的关键环节，降低企业成本管理者的决策时间。
石艳提出:在作业成本核算方法下，间接费分配用要建立在大量具有“同质性”的间接费用上，这些间接费用都可被同样的成本动因所驱动。随着科技的进步和经济的发展，在许多先进的高科技企业中，科技成本、知识成本己经成为成本的主要驱动因素，而不是产量。
1.3研究内容与研究方法
1.3.1研究内容
本论文主要由五部分构成，主要内容有绪论、作业成本计算方法的基本原理、与传统作业成本法的区别、作业成本法在企业的运用以及结论和展望。在绪论部分，论文主要介绍了作业成本法的研究背景及意义、国内外专家对有关作业成本法的研究理论以及论文研究的内容和方法。第二部分，重点介绍了作业成本核算方法研究的理论意义、作业成本核算方法的基本原理。第三部分，介绍作业成本法与传统成本法的区别和优势。第四部分，企业主要研究了作业成本法在我国企业应用的现状以及存在的不足，并且对这些不足存在的原因进行了分析，提出了推广作业成本法的对策与措施。第五部分为结论与展望，论文指出了实施作业成本法存在的一些缺陷，而且指出了作业成本法的应用领域以及需要改进的地方。
1.3.2研究方法
本文主要采用的研究方法有:
(1)文献研究法。本文通过搜集、整理与分析与作业成本相关的国内外文献资料，详细列出了几个比较有代表性的观点以及理论，为论文的完成提供了参考与借鉴。
(2)定量与定性分析方法的结合。在作业成本法下，选择动因具有一定的主观性，这就使得定量和定性分析方法相互结合成为一种必要。在进行成本核算时，企业成本核算人员必须首先对企业的生产经营过程做一个详细的了解和分析，确定相应的成本作业;接着根据成本作业确定其所耗费的资源费用，然后依据作业动因把资源费用分配到产品中，以此计算出企业产品的总成本。最后，企业根据这种先进成本核算方法计算出来的成本，对企业的成本体系以及作业体系进行一定的分析与改进。
1.4本文的创新点
通过对作业成本法的研究，本文解决了制造企业的成本信息失真的问题，为企业提供了更加精确的成本信息。而且，通过对作业成本法的研究，企业的管理水平有所提高，这样就使制造企业的管理深入到作业水平，有助于消除企业的“不增值作业”，抓住关键作业，更加有效地控制成本，提高企业的决策水平，促使企业的管理现代化，从而达到增加企业价值的目的。

2.作业成本法的基本理论
2.1理论依据
作业成本法的核算原理: 作业消耗资源、产品消耗作业。企业把资源分配到作业，再把作业作为分配的对象，将作业量的消耗作为分配标准，计算出作业分配率，最后才得出企业的成本。
作业成本法(Activity-based Costing简称ABC)计算的理论依据是:作业消耗资源，产品消耗作业，资源需要通过作业才能归集到产品上。企业进行作业成本核算的时候，必须首先计算成本动因率，通过成本动因率将成本分配到每件产品上。
2.2作业成本法的基本原理
在作业成本法下，企业对于直接费用即直接材料和直接人工的分配方法和传统作业成本法相一致，但是对于间接费用的分配，企业遵循“作业消耗资源、产品消耗作业”的原理，这一点就是作业成本法的先进之处，其具体原理如图所示。

3.作业成本法的优势
与传统的成本核算法相比，作业成本核算法作为一种先进的、新型的成本核算方法，它一方面丰富了成本核算的内容，拓宽了成本计算的范围;另一方面提供了更加准确的成本信息，给企业的经营管理决策提供了更加准确的依据。总之，作业成本法提高企业的经营管理水平。
3.1拓宽了成本核算的范围
传统成本核算方法存在以下几个方面的问题:首先，在传统成本核算法下，企业对间接成本的分配指标比较单一;其次，在进行成本核算时，传统成本核算法只包括直接人工、直接材料和制造费用，不包括期间费用;最后，传统成本核算方法对成本的归集比较笼统。因此，在作业成本核算方法下，企业不仅突破了传统成本分配间接费用标准单一的问题，并且在一定程度上拓宽了成本的核算范围。作业成本核算法运用多元分配的方法，不是依赖人工工时或机器工时等单一的分配标准，而是采用众多的成本分配渠道。而且作业成本法在分配费用时，将所有的成本费用都考虑进去了，包括期间费用，所以拓宽了成本核算的范围。
3.2提供相对准确的成本信息
在传统成本核算方法下，企业认为间接费用的消耗与企业单一的产量或者员工人数或者机器工时等相关，因此，传统成本计算成本时仅仅以单一的分配标准作为依据对间接费用进行分配。但是，这种计算方法人为的将不同产品所消耗的间接费用平均化，也将产品消耗资源的方式平均化，导致成本和它消耗的资源之间的关系不复存在，严重地扭曲了成本信息的真实性。而在作业成本核算方法下，作业成本法将成本与资源动因联系起来，把成本与作业用作业动因连接起来，它主要是从成本对象与资源消耗之间的因果关系入手，通过作业将成本与资源紧密的联系起来。通过成本追溯能够揭示出成本的实质关系，这样就能弥补传统成本法下耗费资源平均化的缺陷。因而，作业成本法核算出来的成本信息更为准确，改善了成本信息失真的现实状况。
3.3可以促进企业管理的有效改善
在对作业成本法进行研究时，成本核算人员需要对企业的生产经营全部作业进行研究，这些作业就是资源与成本之间的渠道。企业管理层通过这些渠道，不仅能够获取十分准确的成本信息，而且利用这些信息可以对产品的作业进行分析，分析出增值作业和不增值作业，而且可以通过这些作业可以决定对哪些产品应该停产，哪些产品应该扩大生产规模，从而帮助企业管理层做出正确合理的决策。因此可以看出，作业成本法不仅对当今市场经济环境适应，为企业提供比较准确的成本信息，而且企业应用作业成本法还可以极大地提升企业的内部管理水平。

4.作业成本法在企业的应用
4.1作业成本法在企业应用中的现状
在我国，作业成本法的理论、概念框架己经比较完善，作业成本法的理念己经在企业中有所体现，但是在我国企业中，完全采用作业成本法的企业依然不多。通过调查，在我国企业，应用作业成本法有以下几个特征:
第一，在产品的特征方面，在更新速度快、小批量、生产流程比较复杂的产品生产中，作业成本法的应用更为广泛。
第二，在价值工程的运用上，作业成本法可以极大地完善企业产品功能设计中的不足，从而得到降低相关成本的目的。但是，由于企业对作业成本理论的认识与理解远远不够，所以实际运用作业成本法时，企业不能对产品生产的整个作业链做出非常全面的分析。因此，企业对价值工程的运用并未上升到作业成本管理思想的层面。
第三，在质量管理上方面，在我国企业管理中，质量管理的方法受到了企业的普遍重视，因此，在实行作业成本核算的同时，很多企业也采用了全面质量管理的方法。但是从管理环节来看，作业成本法与质量管理方法之间的协调不充分，产品生产在设计、生产、销售到售后服务整个过程中所涉及的质量管理还很少。
4.2作业成本法在企业运用中存在的问题
上个世纪90年代，我国企业开始应用作业成本法，形成了一系列的作业成本理论体系，并且将其应用于企业经营管理的实践中。但是，由于多方面因素的影响，作业成本法还不能在我国企业中得到全面的落实。主要是由于作业成本法在实际实施过程中会存在下面几个问题。
4.2.1.实施作业成本法阻力较大
作业成本法是新型先进的成本核算方法，很多企业的成本核算人员对作业成本法的核算原理并不是很熟悉，他们还难以理解作业成本法在实践中应用的目的，因此在成本核算过程中，作业成本法的实施还一片混乱。另一个方面，作业成本法不仅需要企业全体员工的积极参与，还需要得到企业高层的高度重视与认同。这些都是作业成本法能够得到广泛应用的基本前提。综上可知，在企业的生产实践中，企业的领导人必须给予作业成本法高度的重视与强有力的支持，再加上对于作业成本法，企业员工对它还没有充分的认识，不能正确的使用该方法。所以，在实际现实生活中，作业成本法的运用的阻力比较大，而且企业对它的推广难度也比较大。
4.2.2.实施作业成本法前期成本较高
企业实施作业成本法的前期成本比较高主要有三个方面的表现，首先表现在传统成本核算系统的终止会使企业产生机会成本，这是因为如果企业实施新的核算系统即作业成本核算系统，就会导致传统成本核算系统的终止使用。其次，一个新的核算系统的开发涉及到该系统的开发、设计、安装、调试以及企业员工的培训等环节，在每个环节，企业都需要投入大量的成本。同时企业员工需要关注企业生产经营的全过程，会导致企业员工的工作量加大，企业的核算成本逐渐增加。最终，为了成本核算的精准度，企业的成本核算人员必须选取大量的作业对成本进行核算分析，这种情况就必然会导致作业成本法的使用更加复杂，工作量更大，这就与运用作业成本法的初衷相违背。因此，使用作业成本法会需要更多的成本，加大了企业对外提供成本信息的代价。
4.2.3.作业中心的选择及成本动因的确定较困难
在运用作业成本法时，选取作业中心具有极大主观性。企业的作业具有多样性，成本核算人员没有固定标准来选择作业，而且在实际选择作业时，很多成本核算人员对作业的判断不是很准确，选择作业的方法也不是很严谨，他们都是根据自身的经验与对作业的主观理解来对作业进行选择的。在这种情况下，选择的主观性极有可能会导致成本信息的真实性和可验证性受到影响，这样就会极大地影响企业成本信息的可靠性与真实性。对成本动因而言，它是作业成本法的核心，由于核算人员的主观随意性以及一定程度的武断性很可能导致成本动因的选择不精确，继而导致对成本动因的应用也达不到理想状态。另外，如果企业要求成本的精确度越高，那么企业对成本动因的划分就会越细，从而导致作业项目的复杂程度就越高，在成本计量时，企业成本核算需要的成本动因越多，成本动因的资源越不容易获得，成本动因的确认就更加困难。
4.2.4短期内实施作业成本法效果不明显
对于作业成本法来说，它的优势体现在以下几个方面:首先它可以对企业的内部管理起到一个改进的效果;其次它可以提高企业经营管理的效率，;最后实行作业成本核算方法可以极大地增加企业的核心竞争力。然而，在实施作业成本核算方法时，对于作业以及成本动因的选择缺乏客观的可以量化的客观标准;而且作业成本法的前期投入比较大，推行的周期也比较长，所以起到的效果不是很明显。因此可以看出，作业成本法主要着眼于降低长期成本，并不是追求短期利益，对于专注于短期利益的管理层而言，作业成本法无法在他的企业中体现应有的价值。
4.3原因分析
下面就作业成本法在我国企业运用中出现的问题分析如下:
4.3.1.外部原因分析
(1)缺乏会计法规制度的支持
缺乏会计法规制度的支持主要表现在以下三个方面，第一是表现在对期间费用的划分以及处理上。在传统成本核算方法下，我国企业对与生产有直接联系的成本以成本核算对象进行归集和分配，而与生产没有直接联系的成本计入期间费用予以费用化。在作业成本核算方式下，企业是以作业作为中心对企业的间接成本进行归集和分配，而这个间接成本不仅包括制造费用，还包括期间费用。第二，在间接费用的分配上，传统成本法简单的以工时、人工等分配间接费用;而在作业成本法下，依据资源动因企业将资源成本分配到作业，通过作业动因最终把作业分配到产品的成本中去。最后，在计算出来的产品存货成本和销售成本上，作业成本核算方法与传统成本核算方法计算出来的结果会存在很大的差异，而这种差异对于不了解作业成本法的财务报表使用者而言可能无法接受。作为一种全新的成本管理方法，作业成本法虽然具有一定的合理性和科学性，但是在企业没有很好地解决这些问题时，作业成本法只在企业的内部管理中应用，在对外提供财务报告时，企业依据的依然是传统成本计算法提供的成本信息。
(2)计算机技术的应用水平较低
在作业成本核算方法下，企业的主要工作是找到资源动因、作业以及作业动因，但是这些因素在企业实际中具有多样性，这样就使得企业在实施作业成本法时需要收集、处理大量的数据。因此，在这样的环境下，企业就需要依靠计算机网络信息系统对这些庞大的数据和信息进行处理，以此来弥补人工计算与处理方面的繁琐性、滞后性与误差性。但是，目前我国的信息技术发展水平与国际上的信息技术水平相比仍然比较落后，而且，虽然我国企业己经形成集采购、生产、成本管理为一体的经营管理信息系统例如ERP系统，但是这方面的计算机财务软件的开发还没有与作业成本研究方法很好的连接在一起，因此作业成本核算需要
的数据分析就相对比较困难了。
(3)适合作业成本法应用的生产经营环境还未完全形成
对作业成本法的实施，我国企业生产经营的实际环境也对它有着约束和不利影响，主要表现在以下两个方面:一方面是价值工程运用面狭窄。价值工程在企业的运用主要体现在产品功能的设计阶段，如果把价值工程应用到使用作业成本法的企业中时，可以根据作业成本法的作业设计出适合企业的功能体系，从而减少不必要的功能，进而降低企业的总成本。然而，现今我国的价值工程还没有应用到作业成本的管理思想中，两者自身的应用都还没到成熟阶段，所以在实际运用方面，使用价值工程不能对产品生产整个作业链做全面的分析。另一方面，企业先进管理方式实施力度不够，实际应用时比较孤立，没能联系生产经营的全过程，而且在管理环节，作业成本法与这些先进管理方法的协调程度还不够充分，产品的整个生产过程从产品设计、生产到售后服务等一系列进行的先进措施还比较少，与作业成本的联系也就更加有限。
4.3.2.内部原因分析
(1)企业管理环境
作业成本法是由于企业管理环境的改变而产生。然而由于以下几个原因，导致了作业成本法在企业无法得到充分的运用。一方面，我国由计划经济体制转为市场经济体制，导致企业管理的观念转变也需要一个过程，这样就可能导致企业管理者不太适应运用作业成本计算方法。另一方面，作业成本核算方法在间接费用分配时工作量相当大，因此，企业必须依靠计算机技术来完成这些庞大的工作量。但是，目前我国企业的财务会计软件的应用面积不是很广，软件的开发水平也不是很高。这种情况导致我国作业成本法应用时缺乏技术方面的大力支持。总之，我国企业推广作业成本法的应用时，一大障碍是管理观念和管理手段的落后。
(2)企业员工的素质
作业成本法的有效实施很大一部分依赖于员工的基本素质，这主要体现在以下两个方面:一方面在进行作业成本时，企业要进行作业及作业对象的划分、成本动因的选取，同时也涉及企业整个管理经营，因此它需要全体企业员工的参与，然而企业员工的整体素质不一定能满足企业作业成本的核算要求。另一方面，企业生产经营的每个步骤、每个层次都可以产生大量的信息，这就要求企业的会计人员能够从大量的信息和资料中找出有用的信息。作业成本法的计算过程比较复杂，它不仅要求企业的成本核算人员掌握足够的财务知识与技能，而且要求他们掌握足够的管理知识和计算机应用知识与技能。然而，从我国目前的情况来看，成本核算人员大部分是企业财务部门的会计人员，这些人员掌握了足够的财务会计知识，能够熟练地进行会计核算工作，但是大部分会计人员缺乏职业判断能力与综合知识，使得作业成本的广泛应用更加困难。

5.推行作业成本法的对策和措施
5.1建立健全内部控制制度和管理制度
作业成本法不仅能够提供比较精确的成本信息，为企业管理人员和股东提供更加准确和详细的会计信息，而且可以有效地避免会计信息的失真。但是，在实际中，会计核算方法的选择固然对成本信息的正确性产生一定的影响，但是企业会计信息归根结底来源于企业本身的数据资料，而这些数据资料又都与企业的内部控制制度与管理制度紧密相关。因此，企业要想获得比较精确的会计信息，除了要采用适当的会计核算方法以外，还要建立健全自身的内部控制制度、完善企业自身的管理体制。而且，一个企业具有科学的管理体制和生产组织的话，对推行作业成本法也会产生极大的作用。所以，企业应该做到以下方面:首先结合自身情况，制定完善的岗位机构，例如建立完善的会计机构，配备合格的会计人员;其次，制定切实可行的岗位责任制，从而实现人员之间的内部牵制;再次，完善企业的财务管理体系，对企业的财务进行优化;最后，建立有效地监督体系，结合企业的内部牵制制度，从而实现全方位的监督，保证会计信息的真实性和完整性，为作业成本法在企业的大力推广奠定有力的基础。
5.2提高生产的水平，增加制造费用的比重
在作业成本核算方法下，企业根据成本动因对间接费用进行分配，但是在实际中企业对成本动因的选择是极其复杂的，一方面需要耗费大量的人力和物力去搜集和整理资料，从而得到有用的信息。另一方面，企业的成本核算人员也要花费很长的时间去计算成本。所以，在实践中，企业是采用作业成本法，还是采用传统的成本计算方法，需要结合“成本一一效益”原则。
在当今市场环境下，我国制造企业的固定资产比重不断增加，而人力成本及材料等比重不断减少，因此这些企业通常拥有比较大的制造费用。而且在这些企业中，产品的种类也十分丰富，科技含量也相当的高，因此这些制造企业就属于技术密集型企业，进行成本核算时，比较适合采用作业成本核算法。因此，国内企业应加大科技创新力度，全面推广先进的生产设备，提高生产工人的技能从而减少生产工人的数量，把劳动密集型企业转变为技术密集型企业，这样作业成本法才可以得到更好地推广。
5.3高度信息化实现和高素质人才的培养
作业成本法下，我们要求企业搜集并处理大量的信息，从而找到有用的信息，找到合适的成本动因。但是，如此庞大的数据信息整理会给企业带来极大的不便，因此计算机应用软件的支持能够有效地推进作业成本法的应用，然而，我国目前对作业成本法这方面的软件开发速度极慢，甚至为零，有的企业也在尝试自行开发，但是开发的企业有限，而且开发出来的软件业相当不成熟。因此，为了保障作业成本法在我国企业的有效实施，企业应当积极参与作业成本软件的开发，而且对己经开发的相关软件进行有效的改善，这样才能保证作业成本法的顺利推行。
由于作业成本法的特殊计算方法，成本核算人员不仅要了解成本核算方面的知识，而且要懂得管理知识，从而能够进行很好的判断。同时，这些人员也应该懂得一定的计算机知识，保障信息处理的高效性。因此，要想使作业成本法得到更为有效地推广，高素质人才的培养也是非常重要的一方面。
5.4树立成本管理观念，改善作业成本模式设计
作业成本法是一种新的成本管理理念，它是顺应经济社会的发展需求而产生的。作业成本法将管理的重点转移到产品生产的流程方面，从材料采购、产品生产以及销售全部过程对企业进行管理。因而，我们也应该将重心进行转移，不能只是采用以产品为核心的生产组织方式，而应该把成本控制的重点转移到流程作业方面。根据作业流程，企业应当制定出更加先进的生产模式，进而制定出更加先进的作业成本模式。

6.案例分析
6.1河北泰达旅行社简介
河北泰达旅行社是石家庄一家典型的小型旅行社，是经河北省旅游局批准的民营旅行社，主营业务包括组织团体、散客国内旅游，组织参观学习、交流及夏令营活动等。河北泰达旅行社部门设置较为精简，员工工作多年经验丰富，业务水平精湛。通过对河北泰达旅行社进行实地调研，本文选取三条代表性旅游产品:西柏坡一口游，江西庐山六口游以及厦门鼓浪屿四口游，并归集这三种旅游产品6月份的财务数据进行案例分析。
6.2作业成本管理在河北泰达旅行社中的应用
6.2.1对河北泰达旅行社进行产品成本计算
（1）确定作业、作业中心及成本动因
河北泰达旅行社成本动因表
作业中心
作业
成本动因

市场调研

产品设计

产品试产与试销

产品研发
产品投放市场
工作时长

产品效果检查

旅游行程安排

广告宣传

产品销售
制定促销策略
工作时长

制定产品销售价格

交际应酬

导游服务
通信费
导游陪同
旅游安排陪同

游客人数

管理
门店租赁

职工工资及福利

契约、合同公证、咨询

坏账损失

上级管理及其他管理

工作人数
财务
利息支出
金融机构手续
交易笔数

（2）归集资源，建立作业成本库
河北泰达旅行社产品6月份间接成本库表

产品研发
产品销售
导游服务
管理
财务
小计
职工工资
15000
25200
52500
11000
4000
107700
福利补贴
150
800
600
700
100
2350
差旅费
300
500

300

1100
门店租金

4500

4500
交际应酬费

1000

1000

2000
办公费
155
155
310
310
270
1200
低值易耗品摊销
120
120
120
160
80
600
咨询、合同公证费

500

500
各级管理费

500

500
邮电通讯费
502
837
1005
1172
84
3600
燃料水电费

450

450
坏账损失

300
300
金融机构手续费

300
300
宣传费

1700

1700
项目设计费
1800

1800
合计
18027
30312
54535
20592
5484
128950

河北泰达旅行社各产品直接费用表
项目费用
产品1
产品2
产品3
房费

99
150
餐费
30
100
180
交通费
60
900
1700
行李托运费

10
10
门票票务费

400
600
文娱费

40
50
活动费

10
20
陪同费
10
50
70
保险费
5
12
15
地旅加项费

60
80
单位产品直接成本
105
1681
2875

（3）计算成本动因分配率，并根据作业动因进行间接费用分配
河北泰达旅行社各产品成本动因统计表

产品研发
产品销售
接待服务
管理
财务
成本动因
工作时长
（小时）
工作时长
（小时）
游客人数
（人次）
工作人数（人次）
交易笔数
（笔数）
产品1
20
36
726
30
60
产品2
80
282
506
180
85
产品3
154
252
420
260
115
合计
254
570
1652
470
260

河北泰达旅行社成本动因分配率计算表

产品研发
产品销售
导游服务
管理
财务
成本动因
工作时长
（小时）
工作时长
（小时）
游客人数
（人数）
工作人数
（人次）
交易笔数
（笔数）
成本库总费用
18027
30312
54535
20592
5484
成本库动因
254
570
1652
470
260
成本动因分配率
70.97
53.18
33.01
43.81
21.09

河北泰达旅行社产品间接成本分配表
成本库
产品研发
产品销售
导游服务
管理
财务
小计
成本动因分配率
70.97
53.18
33.01
43.81
21.09

产品1
1419.40
1914.48
23965.26
1314.3
1265.40
29878.84
产品2
5677.60
14996.76
16703.06
7885.8
1792.65
47055.87
产品3
10930.00
13400.76
13866.68
11391.9
2425.95
52015.29
合计
18027.00
30312.00
54535.00
20592.00
5484.00
128950.00

（4）将各项作业成本分配到产品成本
河北泰达旅行社各产品单位成本汇总表
成本项目
间接成本
（元）
产品销量
（人次）
单位间接成本（元）
单位直接成本（元）
单位产品成本合计（元）
产品1
29878.84
726
41
105
146
产品2
47055.87
506
93
1681
1774
产品3
52015.29
420
124
2875
2999
6.2.2对河北泰达旅行社进行成本控制
一切会计信息都是为企业决策服务，取得准确的会计成本信息为旅行社成本管理提供良好的基础。透过会计成本信息发现旅行社经营中存在的问题，采取有效的成本控制方法以达到有效的企业成本控制，这才是作业成本管理的关键。
(1)作业分析
根据作业成本法的计算得到旅行社成本费用消耗情况的精准信息，便可以对旅行社经营流程进行管控，对作业进行分析归类，找出增值作业、非增值作业以及低效作业。
通过对河北泰达旅行社成本计算结果发现，产品设计中心的差旅费300元，占总差旅费支出27.28%，费用占比较高。产品设计人员出差主要是进行产品调研，而此作业可以由销售部或导游代为完成。销售部与导游可以直接接触到游客，能够获得第一手资料。由于长时间与顾客来往，更加了解顾客的具体情况，能够获得更有效的信息。因此产品设计人员的出差作业为低效作业或无效作业，旅行社应当对此进行管控。
其次，我们发现导游服务作业中心的办公费310元，占总办公费的26%，其金额超过了产品设计中心、产品销售中心、财务中心。导游主要工作是在各个旅游景点为顾客提供服务，不会经常在办公室进行办公，并且外出也只是携带少量纸或笔供其工作使用。因此相对于其它作业中心，导游服务作业中心的办公费用应当较低才合理，但在河北泰达旅行社却出现了导游服务作业中心办公费用极高的现象。公司应当关注此费用，并对此进行严格管控。
(2)作业优化
根据经营过程中存在的问题分析，对河北泰达旅行社以上二个作业中心进行优化。针对产品设计中心的差旅费，应当揭示出差作业的成本动因，从根本上入手解决问题。由表可知产品设计作业中心的成本动因为工作时长，因此河北泰达旅行社应从减少产品设计人员出差的工作时间，从而降低作业成本。针对导游服务作业中心的办公作业所消耗的费用，可以设计办公用品领用单以限制办公费用的不合理消耗。同时，制定并规范旅行社内部控制制度，根据部门职能的不同，将各部门的办公费用进行预算管理，超出预算金额后由其部门人员自行承担。以此限制办公费用的不合理支出，从而达到成本控制。
结 论
此论文十分详细地阐述了作业成本法的一整套概念、原理以及在企业中的运用，通过与传统成本核算法进行对比，指出:我国企业应用作业成本法具有一定的必要性和可行性。
本论文参考了一部分与作业成本法相关的研究成果，在这个基础上阐述了自己对作业成本法应用的观点与认识，即把作业成本法在企业推广会提高企业成