注会考试《会计》讲义及习第八章资产减值(5).doc

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第五节 商誉减值测试及处理

一、商誉减值测试的基本要求
企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了时进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。相关的资产组或者资产组组合应当是能够从企业合并的协同效应中受益的资产组或者资产组组合，不应当大于企业所确定的报告分部。
对于已经分摊商誉的资产组或资产组组合，不论是否存在资产组或资产组组合可能发生减值的迹象，每年都应当通过比较包含商誉的资产组或资产组组合的账面价值与可收回金额进行减值测试。
企业进行资产减值测试，对于因企业合并形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组；难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。
二、商誉减值测试的方法与会计处理
企业在对包含商誉的相关资产组或者资产组组合进行减值测试时，如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的，应当首先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失。然后，再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额，如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的，应当就其差额确认减值损失。
减值损失金额应当先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值，再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。相关减值损失的处理顺序和方法与第四节有关资产组减值损失的处理顺序和方法相一致。
商誉减值的会计处理如下：
借：资产减值损失
　贷：商誉减值准备
【教材例8-13】甲企业在20×7年1月1日以1 600万元的价格收购了乙企业80%股权。在收购日，乙企业可辨认资产的公允价值为1 500万元，没有负债和或有负债。因此，甲企业在其合并财务报表中确认商誉400万元（1 600-1 500×80%）、乙企业可辨认净资产1 500万元和少数股东权益300万元（1 500×20%）。
假定乙企业的所有资产被认定为一个资产组。由于该资产组包括商誉，因此，它至少应当于每年年度终了进行减值测试。在20×7年末，甲企业确定该资产组的可收回金额为1 000万元，可辨认净资产的账面价值为1 350万元。由于乙企业作为一个单独的资产组的可收回金额1 000万元中，包括归属于少数股东权益在商誉价值中享有的部分。因此，出于减值测试的目的，在与资产组的可收回金额进行比较之前，必须对资产组的账面价值进行调整，使其包括归属于少数股东权益的商誉价值100万元[（1 600/80%-1 500）×20%] 。然后，再据以比较该资产组的账面价值和可收回金额，确定是否发生了减值损失。其测试过程如表8-7所示。

以上计算出的减值损失850万元应当首先冲减商誉的账面价值，然后，再将剩余部分分摊至资产组中的其他资产。在本例中，850万元减值损失中有500万元应当属于商誉减值损失，其中，由于确认的商誉仅限于甲企业持有乙企业80%股权部分，因此，甲企业只需要在合并报表中确认归属于甲企业的商誉减值损失，即500万元商誉减值损失的80%，即400万元。剩余的350（850-500）万元减值损失应当冲减乙企业可辨认资产的账面价值，作为乙企业可辨认资产的减值损失。减值损失的分摊过程如表8-8所示。

【例题13·单选题】甲企业在2011年1月1日以1600万元的价格收购了乙企业80%股权。在购买日,乙企业可辨认净资产的公允价值为1500万元。假定乙企业的所有资产被认定为一个资产组，而且乙企业的所有可辨认资产均未发生资产减值迹象，未进行过减值测试。2011年年末,甲企业确定该资产组的可收回金额为1550万元,可辨认净资产的账面价值为1350万元。2011年12月31日甲企业在合并报表中应确认的商誉的账面价值为（ ）万元。
A.300
B.100
C.240
D.160
【答案】D
【解析】合并报表中商誉计提减值准备前的账面价值=1 600-1 500×80%=400（万元），合并报表中包含完全商誉的乙企业可辨认净资产的账面价值=1 350+400÷80%=1 850（万元），该资产组的可收回金额为1 550万元，该资产组减值=1 850-1 550=300（万元），因完全商誉的价值为500万元，所以减值损失只冲减商誉300万元，但合并报表中反映的是归属于母公司的商誉，未反映归属于少数股东的商誉，因此合并报表中商誉减值=300×80%=240（万元），合并报表中列示的商誉的账面价值=400-240=160（万元）。
本章小结
1.重点掌握资产减值的范围
2.重点掌握资产组，含总部资产的减值测试和处理
3.重点掌握含商誉资产组的减值测试和处理
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