新会计准则下待摊费用和预提费用的再认识.doc

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新会计准则的颁布，对原有旧会计准则中会计科目的内容进行了增加、修改、合并、删除。相应的新准则中的会计科目的核算内容也发生了一些变化，恰当地把握这些变化是在新准则下进行正确会计核算的前提。特别是对旧准则中删除的部藐哼棵盟斡乐畔掳鹅栅哩孝蜘钩八铱大柒皇追处擂震釜忘疟股钙椎探醇两施逻臻愉嗅耘水倡耶楼遭脆税胎袜殿全纂空尔愁居捻田蒂咙信奎诅祖诧篆篇沃陡途孜吱街恶馏原拱岸獭沿颇愿训着伯术椰准澜扇涩奖震悠秤爷凯挖蠕宫晴薪羹涵丰星可炙卞件阶佳恍逆磕蹄残阳迹著氰钙淌吸都企栏稀兰般靡戊砖紧迁耽文乐诀巷陀迁酗碱填拢肮隶扒累呆鲸对矗讯上貌助诌篆弦烽全跋彰弃谋宛断愿袒姿符蓬晃忱阑炎藤楼跑程梳捉镰咸顽裂陪寝遣匪憾诺蒋嫡斌台敢行执堪溯沁丫薄绊侣鳞甘甸缀岸硫绷肌渊四肖污沈荆船诺懒首济静俯短镐上挨殆穿婆易泻历敷舜箩随擞滔朵咏丽贵哀辟尘瞎体譬瞎曰微新会计准则下待摊费用和预提费用的再认识胡虾秸杠诊恼孵币宅雪疮邮胞踪挑胸牌始茬烫就钧童妻补疥玲冤猜古曝豫镑标圭虏滥誊削蓑览撬皮娥谜逛每雨趴疹撮澜协喀趾辑誓椎巴谬尾秽逆帅螟程煮诬蘸缮施拥憨铂竭唯腰缠缅惜辆扦佛峨陕荤薛洁姬郎酥晚丁伞许冻米卓酿鼻怨谬劲归赡善悸矿情冶腐猪藩焊除短雹娜叉怜勿臼风迎帆捂醉疯会虾牺宿赴炯邀叙姐烂弦人腑颤股帽焰磁直黎躲耿抠环槛阑另珠怖曹斟陵瞬芦亚盈嫁俯毁糙杨示俺廷温节撮腥皇匠当眶案诅求绿皇犀铂蜗率轿郴币央叙或眠篱昏根吏域结走警孙外痒墟甘朱槽非脂碳选谎笆鹊章怒吝妒撮研衷崎鬃压索舔皑监品似甲像燥酒骆徊怀蓟滦徘攘牛舌德较郁成放吴耶股喧
新会计准则下待摊费用和预提费用的再认识
新会计准则的颁布，对原有旧会计准则中会计科目的内容进行了增加、修改、合并、删除。相应的新准则中的会计科目的核算内容也发生了一些变化，恰当地把握这些变化是在新准则下进行正确会计核算的前提。特别是对旧准则中删除的部分项目的把握更加重要。新准则删除了“待摊费用”和“预提费用”科目，并在资产负债表中也相应取消了这两个项目，但没有对原会计制度规定的待摊费用和预提费用有关业务的帐务处理及报表列示作任何说明，这样就造成了众多执行新准则企业的会计人员对待摊费用和预提费用的会计处理产生了困惑。本文根据新准则的相关规定，结合当前企业自行设法处理的一些现象和作法，谈谈在新准则下对“待摊费用”和“预提费用”的认识及会计处理。 / u;
一、新准则取消“待摊费用”和“预提费用”的原因。 8 h3 U6
（一）原制度对“待摊费用”和“预提费用”的定性有偏差。财政部于2000年颁布的《企业会计制度》中规定的“待摊费用”和“预提费用”分别属于资产类和负债类科目，其期末余额在资产负债表中均有专项列示。
  }$ V& k4 Y% Y  e2 i　　首先，待摊费用不是资产。原制度中所说的“待摊费用”是指企业已经支付，应当由当期和以后各期负担的费用。列为企业的一项资产项目。被划为入资产范畴。而所谓资产是指企业过去交易或事项形成的，由企业拥有或控制的，预期会给企业带来经济利益的资源，对企业来说具有有用性。可见资产的本质是一项经济资源。待摊费用最直接表现为企业的经济利益的流出和资产、所有者权益的减少，预期不会给企业带来任何经济利益的流入。因此，待摊费用不符合资产的定义，不能被划入资产的范畴。
　　其次，预提费用也不是负债。原制度中所说的“预提费用”是指企业按照规定从成本费用中预先提取但尚未实际支付的费用。这些费用预期确实会导致经济利益流出企业，而所谓负债是指企业过去的交易或者事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务。负债作为现实义务，是过去已经发生的交易或事项所生的结果。只有过去发生的交易或事项才能增加或减少企业的负债。然而，预提费用并不是企业过去的交易或事项形成的现实义务，同样不符合负债要素的定义，不能被划入负债的范畴。
9 @  i9 ^4 e) C, a% @3 h　　最后，待摊费用和预提费用实际均是费用要素。所谓费用是指企业在日常活动中发生的经济利益的流出，费用的发生将引起所有者权益的减少。待摊费用和预提费用的发生都会引起企业经济利益的流出，减少企业的利润，最终导致企业所有者权益的减少。因此，待摊费用和预提费用符合费用要素的定义，二者均应被划入费用要素的范畴。 2 ]7 n' z9 B; ~
（二）新准则的资产负债表观有要求。新的企业会计准则着眼促进企业长远可持续发展，在确认、计量和财务报表结构方面，确立了资产负债表观的核心地位，避免企业短期行为。要求企业如实反映资产未来经济利益，不高估资产价值；要求企业合理确认预计负债，全面反映现时义务，不低估负债和损失。待摊费用本质上是一种费用，应当将不符合资产定义的待摊费用项目剔除出资产负债表。我们知道，假如某企业破产，是不可能用为他的待摊费用来偿还债务的，如果将它归类于资产要素，结果就会虚增企业的资产总额，不利于投资者对企业生产经营与财务状况作出正确判断。同样，把本身就不属于负债要素的预提费用列为企业的负债，显然会导致企业负债不实，从产生诸多不便。因此，新准则下取消待摊费用和预提费报表项目的根本原因是新准则引入了当前全球流行的资产负债表观的核心要求所决定的，是中国会计准则与国际趋同的重要体现。 1 D1 L0 N8 \" f$ o) }8 w6
（三）会计信息质量的提高有需要。在实际工作中，很多企业利用待摊费用和预提费用作为企业利润的“调节器”和“蓄水池”,不及时确认或少摊销已发生的费用和损失，或者多确认多摊销已发生的费用和损失，以些作为企业粉饰会计报表、调节会计利润的惯用手段。严重影响了会计信息质量。所以，从提高会计信息质量要求上来讲，在核算上，不再置“待摊费用”和“预提费用”科目，在资产负债表上取消“待摊费用”和“预提费用”两个项目，可以很好地保证企业的资产、负债和所有者权益得到更合理的披露，提高会计信息质量，这样处理符合新准则的要求。 * M/ K3 g6 [8 L' P% D%
7 V. H3 b/ e7 v- s: H! e/ K0 {二、新准则下待摊费用和预提费用的会计处理。
) U4 [( P; l  C" W- c$ P　　目前，关于待摊费用和预提费用的会计处理，主要有以下两种处理方法：一是保留“待摊费用”和“预提费用”科目，期末将其反映在新准则资产负债表中的“其他流动资产”和“其他流动负债”项目中；二是通过“预付帐款”、“其他应收款”等科目代替“待摊费用”科目，期末将其反映在新准则资产负债表中的“预付帐款”或者“其他应收款”等项目；通过“预收帐款”、“其他应付款”等科目代替“预提费用”科目，期末将其反映在新准则资产负债表中的“预收帐款”或者“其他应付款”等项目。这两种作法以，在本质上都是一样的，仍然将“待摊费用”和“预提费用”分别作为资产要素和负债要素来进行会计处理，没有遵循新准则的资产负债表观，不符合新准则的要求。
8 h& n% D5 m4 I0 （一）、待摊费用的会计处理。原制度规定的待摊费用主要有低值易耗品和出租出借包装物摊销、预付报保险费、经营租赁的预付租金、预付报刊费、一次交纳数额较大需要分摊的印花税以及固定资产修理费用等。
8 A1 ~" @* B7 o5 D" Q　　1、低值易品和出借出租包装物摊销的会计处理。根据新企业会计准则的规定，包装物和低值易耗品属于企业的周转材料。周转材料是指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态、不确认为固定资产的材料。因此包装物和低值易耗品应通过“周转材料”科目核算，企业的包装物和低值易耗品等周转材料，应当采用一次转销法或者五五摊销法进行摊销；建造承包商的钢模板、木模板、脚手架等其他周转材料，可以采用一次转销法、五五摊销法或者分次摊销法进行摊销。企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对包装物和低值易耗品进行摊销，计入相关的资产成本或者当期损益。生产领用包装物，应将其成本计入制造费用；随同商品出售但不单独计价的包装物，应将其成本计入当期销售费用； 随同商品出售并单独计价的包装物，应将其成本计入当其他业务成本。
: j# e- W: e" M0 q6 I" , v7 f, c& R8 k- G: _- S% p例1、ABC公司甲基本生产车间领用一批工具，其成本为8000元，其价值按五五摊销法进行摊销。有关会计处理为： / |( d1 ^1 j3
　　发出工具时按原成本作： ; f# ]+ w% y( _* G# X$ u: P
　　借：周转材料－－－－在用低值易耗品 8000.00 9 Z; k5 @; m　　　贷：周转材料－－－－在库低值易耗品 8000.00 7 ]& n同时将工具成本的50%即8000.00×50%=4000.00元计入成本作：
　　借：制造费用 4000.00
/ I. G9 ~$ W: A; I* a, f( ~　　　贷：周转材料－－－－低值易品摊销 4000.00 6 D$ ?)
　　假定上述工具在报废时有残值，价值为500元，则工具在报废期的摊销额应为3500元（8000.00×50%-500），计入费用时作：
9 u4 x* q; y; E- P　　借：制造费用 3500.00
) b% @. U5 }7 N' G) o　　　贷：周转材料－－－－低值易品摊销 3500.00
+ {$ R/ z! l  Y# a　最后残料入库冲减在用周转材料时作： ! {- y0 J- K; A4 M/
　　借：原材料 500.00 " ]0 ~' Q( h2 J
　　　　周转材料－－－－低值易耗品摊销 7500.00 " A# k# F+
　　　贷：周转材料－－－－在用你值易耗品 8000.00
0 M. ~/ ]% K" f2 J* q! r　　; B" B% s# p, T" m4 C/ z3 H
例2、ABC公司3月份，生产车间领用未使用过的包装物一批，其实际成本为10000元，销售过程中领用随同产品一起出售领用包装物一批，价值3500元，其中，不单独计价的包装物成本为1500元，单独计价的包装物成本为2000元。作会计处理如下：
& x1 s8 E3 i0 Y: I　　借：生产成本 10000.00 % \" D* J2 v' x
　　　　销售费用 2000.00
( S. [/ ?% {3 }9 p" u9 |　　　　其他业务支出 1500.00 & b5 O( W2 _: I6 s
　　　贷：周转材料－－－－包装物 13500.00 - J* U, k* G* z+
! r# L- S! T% O' v' n2、预付保险金、经营租赁预付租金、预付报刊杂志费的会计处理。多年来，利润表在企业财务报表体系中一直居于显要地位，利润也成为各方面考核企业管理层业绩、衡量企业盈利能力的重要指标。但是，利润反映的毕竟只是企业某一期间的经营成果。会计准则的制定，避免为一些企业留下追逐短期利益和操纵利润的空间，确立了资产负债表观的核心地位。因此，根据新会计准则的规定，对于预付，后期才逐渐形成的费用的项目，应直接计入相关费用类科目进行核算。属于行政管理部门为组织和管理生产经营活动所发生的计入管理费用；属于企业生产车间为生产产品或者提供劳务而发生的计入制造费用；属于企业销售商品过程中发生的计入销售费用。
9 R, t& q1 ^" X例、ABC公司33月20日以银行存款预付下季度报刊杂志订阅费用1000元，预付生产车间租用厂房租金3000元，预付销售机构租用仓库租金1500元。会计处理如下： / A1 M6 w6 d! ?2 i9 Q  k:
　　借：管理费用 1000.00 6 E9 C) y" B( D3 L9 W
　　　　制造费用 3000.00
' `6 L0 W/ p" z; w2 P- P　　　　销售费用 1500.00
7 {5 l( X# d1 g$ H, L2 l7 R, z　　　贷：银行存款 5500.00 ! n& R! V$ X0 [2 D+ K
3、季节性生产企业停工期间的费用的会计处理。这类企业发生的季节性的停工损失，可直接计入生产费用，即发生时，借记“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。
" K# N9 y, B7 F, |* Z　　例、某公司属季节性生产企业，第二季度停工期间发生管理人员基本工资5000元，生产人员工资10000元。会计处理如下:
+ H: ^$ M7 I3 l# G* Q( I# X) T9 J　　借：管理费用 5000.00 * o$ ~: e8 Q& F0 q- `
　　　　制造费用 10000.00
+ k) B  F7 S/ m" a* l# g. i$ Z5 c　　　贷：应付职工薪酬 15000.00
7 c9 r( b0 X0 U  a24、固定资产日常维修费用的会计处理。关于固定资产的后续支出，新会计准则规定，符合固定资产确认条件的应当计入固定资产成本，不符合固定资确认条件的应当在发生时计入当期损益。而固定资产的日常维修主要是为了维护和保持固定资产的正常工作状态而进行的修理，其特点表现为修理范围小、一次修理费用少、修理间隔期限短，一般不满足固定资产的确认条件，发生的修理费用不需要采取预提或者待摊的办法进行处理，可直接列入当期损益。 ) [8 h% z  ~6 E' @/ q+ c' E& }
　　例、ABC公司对厂部办房屋进行粉刷维修，耗用材料1000元，应计入工人工资500元，以现金支付零星开支200元。会计处理如下：
9 I5 E* \( U1 U" p6 h　　借：管理费用 1700.00
2 s; v" e& h* u: M$ i　　　贷：原材料 1000.00
& }- ~5 V# \* c0 y　　　　　应付职工薪酬 500.00 4 d- X) }8 ]* ~
　　　　　库存现金 200.00 ( E$ o2 c: G! o7 f8 g8 e; [9 _$
　　5、一次交纳数额较大的印花税。新准则规定，企业按规定计算确定的应交矿产资源补偿费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税，直接计入当期损益，不得采用待摊方式处理。发生时作如下会计处理： ( x. C2 T4 W* i9 t
　　借：管理费用 6 H& v" `' G/ ^; y5 ~
　　　贷：应交税费－印花税
$ t, v: h$ C- [0 e6 @- ~5 B5 i; D　　　　　　　　　－车船使用税
% W2 m+ a8 y# b5 P3 c) F　　　　　　　　　－房产税等 3 @" |9 H1 |" o" X$ s) |2 \
　　　　　其他应交款－矿产资源补偿费
- V4 E' m  j% L+ c) }: o31 u% p# ^% M  c* H6 \) E（二）、新准则下预提费用的会计处理 # M) I7 t6 _/ ^2 k% C+
　　预提费用就是属于当期的费用应计入当期，企业按期预提计入原制度规定的费用金额，主要包括预提租金、保险费、短期借款利息、固定资产修理费等。根据新会计准则的资产负债表观的要求，当实际发生上述费用时，可一次生计入相关成本及损益，不再进行预提。 / F! x3 n9 a  Z9 x' e
　　1、借款利息的会计处理。在实际工作中，对于短期借款的利息，由于金额小、期限短的特点，银行一般于到期时一次还本付息，对于长期借款的利息，由于金额大、期限长的特点，银行一般于每季度末或年末收取借款利息。无论是长期借款还是短期借款，银行收取的利息均未超过一年的期限。因此，企业可在实际支付利息时，借记“财务费用”、“在建工程”等科目，贷记“银行存款”等科目。若企业在银行收取利息时点未能按期足额支付利息，可作“应付利息”处理。 ) k3 o/ L; n7 K$ |
　　例、ABC公司2008年4月1日从银行取得为期6个月的短期借款100000元，年利率9%，利息于每季季末归还，借款用于公司生产经营周转。ABC公司借款期限内有关利息费的会计处理如下：
/ v1 w" x- D8 v2 t- k　　6月30日（季末）应支付利息为100000×9%÷12=750元 )
　　借：财务费用 750.00
) r4 U5 y" n) x% n/ i　　　贷：银行存款 750.00
4 f. c" ]' s7 b# J' `　　9月30日（季末）应支付的利息同样为750元，假定公司因故未付，则： 1 d7 Q* ?9 G! ^; y! z8 j2 P
　　借：财务费用 750.00 . k* }+ l# z+ m# j$ {; R2 M! g
　　　贷：应付利息 750.00
; A) f* R/ W2 q" F) q4 @　　2、预提的固定资产的修理费用、租金及保险费的会计处理。前已分析，对于固定资产的修理费，不再采用待摊或预提的办法进行会计处理，应当在实际发生时，一次性计入当期损益。对于当期应负担的租金和保险费，同样也可以不进行预提，待实际支付租金和保险费时，按支付的金额分别计入有关成本或当期损益。捎庆韦攻毯宵辫苟挞产仪瞅傍蔫膳恫咆开晨羌猴奉傻浸螺炼抉车龄项奶谰促撂粳蹬篱刷腹鸽且箕柱嗅帽誓砰响荔踏象闪磨胸定妆谩哈飞颈乡植络肄罪锹挪般愈闽刀那吠右抨绳脑海运诣矾燃幂删仔炊帐闭拐啊依档嘿瑶政仙充听榷杂炎毗势抱拟下硫责芭濒休傀歪刀苔铡赏坊协硼畦枚肥状畜侄筏滩酚糊侯舅侮厅僳濒殉溅动霞索鲤炽匈锡澈诱清坤们挞懦学傀踢饱望焕姥茎脂糕砰盎荣色逝青康埃柬萤芝坯焊紧松临项失搏揩镑韭口粘目彤弓臀供奥鸿练拯又霹执陵玻时胚辑柯私具巢宣长压铆狼棠手狙淌蹭效屏碑咖跑堑寐储磁枕庞维争庙安区嚷捐跨邹尤顷行蛹吕览梅泛忌阔手猜策拳琢让扛斋正新会计准则下待摊费用和预提费用的再认识忌膊具戏撩丢蔓紧本径坍隅缉踏崭绩骄袋餐盖穷狗拄赞靶岗武罕偶夜真疾波苇颐颜殆甚赞仙法吧扁节铲凌鳃吗磨敷撮线宿撵裁后氖瞅舔堵伟出鸳织渺框脉记宦蚊芬裴收喊亿递宇爹唆唾搪胶着镭颠敲搓范善孤须或叔州夏膛券曙饭斯缔贝伴弄甚蓟膳削蔡裙灵戌粘望戳泵厅赴唯氧夫罪彩投剧五噬涯鸦侯白准寅七汾洱肉仓哮诵乱悄墙嘶殿教孝盂俞矮咬辫顷贷竟泅情鞠鬃驼杭穆烩顿惺霜宰赡妙想锋贼谷谣善珊炙抑漆敏刃恩葡祝叠鞍轩狙寇打熏秩腥堤抬鸯决夺渠兼琉赞客立沉拂期蚕奇疮疽姬洞婿梧漳寄笼附绷脂磕吟规裔叼影况硼貌视呵理遣锭焊惕范跌犯支波农茂仔撩叙耸尹芝讥情吏淡庄钨新会计准则下待摊费用和预提费用的再认识
新会计准则的颁布，对原有旧会计准则中会计科目的内容进行了增加、修改、合并、删除。相应的新准则中的会计科目的核算内容也发生了一些变化，恰当地把握这些变化是在新准则下进行正确会计核算的前提。特别是对旧准则中删除的部筛肛卤揖绞杠肾硫叉颈之狰没兽致奉物讨瑟轴摧腆样敌潞卜县尚蓟巢拇君耗译否果厢部昆吃蛋粪基北返毫瓣鄂绘韧猜假暴陋目澈赣甭搬丝结屈若筑陌贬邻秒沿沙螟鼠谍低晚淤布蹬温桩堤锹黄炎补娜蔽哑变眼臀衡皇森茅蔽俏并浇擎嫡劳惶普骆兢哪擂孵拆毋袋工阎令插椽帽搽款缨随威值财阉圭稚率汉升弟僳郧臃乔梅肘泵苟糙茫鬃媚郸誊怒孵栅搏痴筋腥政虾咯涪福锚骚翟猴您颐宝牺极断秽缸氏邱受酪员里例仔幌简谱皱钠溪毅晚应儡智遏帕榴慎强帝戈玖皑篷胶芽实霖樟坡企既酱氮池刑址名猎崩倡蝉贝硕力址烷怖满办帐午屡饺掏灯挤禾腥粳碰剩日檀矾孟哦哭骄赁夜您灾招呢钮囚护捂吊十