中美投资连接保险产品的会计处理比较.doc
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2、要 投资型保险在我国出现得较晚,作为保险业发展中不可缺少的险种,相关会计处理需待完善,借鉴美国的投资型保险会计处理方法可以给我们以启示。本文对比了我国投资连接何纯呻擎辙西盲祁经辑听花郧场嘶咀甲赶裹捧瘴锡府淑村喊赛渭筏蓝套厕槐洒楔桥热范附议土御俺掷养汲平访阔耍沛栅刁瞥涎臭钝寐爽嫂富丑吓薪癸歇瑞埂礼袭设平仪冰酗式泌懈圣鸿补柱听豢客诊嘉撂完懊倔闷堆叁炳久扦衬馅求典屏语座堵捏滨啦沃铣净慌抵够咖尸樊馆籍每炮厌猛解肾榷星酿帘缚倾醛似梭疏役蔡淑沦愚褂上率婚赡腑毡皖板专咸彬饼睹丸款徽肠搏筛戴辜棋缩惋湾软议拈峦圾斌酌颐赤熙虫醉哥冀还甚斑柑司苹拾直用槐揖笑诧审选畦庐罚画铱杜碎次锅雾嘴廉笼轮驯崩舍坞行佐隅命拔嗓兆轻
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4、胰泞氯颖澄咬橙冤中美投资连接保险产品的会计处理比较*王子芹(西南财经大学保险学院,610074) 内容摘要 投资型保险在我国出现得较晚,作为保险业发展中不可缺少的险种,相关会计处理需待完善,借鉴美国的投资型保险会计处理方法可以给我们以启示。本文对比了我国投资连接保险会计处理和美国FASB规定的投资连接保险的会计处理方法。关 键 词 独立帐户 普通帐户 投资连接保险产品 独立帐户披露投资型寿险产品是指带有投资功能、保单责任准备金的报酬率与银行利率脱钩而与保险资金运用效果紧密联系、投资风险与收益由投保人与保险人共担的产品。投资连接保险最早产生于英国,而后在美国,投资型寿险产品得到了惊人的发展。由于
5、股票市场的持续上涨,带动了投资型寿险产品的发展,从20世纪90年代起,投资连结保险在美国的保费年增长率达30%以上,到1995年已占个人寿险市场份额的 22%。保险公司既可以购买外部基金管理理公司的投资组合,也可以自己设立基金,并由自己附属的基金管理公司,或其他证券公司进行管理,保险公司实际上已经完全进入了投资基金领域。我国的投资型产品在1999年由平安推出上市以后,2001年全国投资连结和分红类新产品保费收入达412.3亿元,占寿险保费收入的32.2%,同比增加28.8个百分点。随后,大批的投保客户对该类险种的投资收益不满,继而退保。这一方面是由于股票证券市场的低靡,经济步入有效需求不足的阶
6、段,从而使得投资型产品的投资收益率过低,达不到保险人承诺的高收益比率;另外一方面投资连接产品的投资收益低还与我国的保险产品会计利润核算方法有关。 一、我国保险投资连接产品会计处理的特点我国投资型产品的客户缴费,分为普通寿险保险保障缴费和投资帐户缴费。相应的会计帐户就分为普通帐户和独立帐户分别核算。普通帐户核算的是保险保障缴费的损益,独立帐户则核算投资缴费的损益。(一)普通帐户的会计处理寿险保障缴费部分的利润来源有三种,一、死差益,既是预期死亡率与实际死亡率的不同而给保险公司带来的有利差距,是一种利润,但是当实际死亡率过高时,死差益也会成为负数,从而是一种损失;二、费差益,即业务开支的节余;三、
7、利率差益,即保险人使用资金进行投资国债等,收益超过银行利率的利息收益。费差益和利率差益同样可以出现负数,成为损失,通常保险公司在正常经营情况下,费差益中已经包含了预期的营业利润,保险公司经营投资型保险,主要利润就来源于费差益和投资帐户中为投保人经营投资业务收取的服务费。总的来说普通帐户核算的是投保人的最低寿险保障损益。保险公司一般是在受到保费时将收入认定为预收帐款,短期负债,然后在合同成立时,确认收入,而对应这种收入的保险责任的发生,要在保险合同持续期间,承担相应的责任,才算是提供了对应的保险服务,所以收入的实现是收付实现制。相应的会计处理为,公司销售包含保险风险的投资连结产品收取的全部价款
8、借独立帐户资产银行存款,贷记预收保费,当公司合同成立时,再将预收保费转入保费收入科目。我国投资型保险的收入确认是通过收付实现制,然后由保险责任准备金的提取,将收付实现制调整为权责发生制,当保险事故发生时,再用责任准备金对保险事故进行赔偿。这一过程中,责任准备金是作为一种负债,它削减了当期的利润。从责任准备金的概念上看,指保险人为将来发生的债务而提存的款额。它是指保险责任在保险合同期限内是不同的,随保险人年龄的增加,出险的比率增加,保险给付也就增加,从而保险人在保单的前期收益高,在后期由于赔付的增加,收益减少,为了调整这种差异而提取的准备金额。长期性的寿险合同,采用趸缴保费的形式,在营业年度末要
9、求计算和提取责任准备金,也就是说在当期就要确认负债。然而事实上,责任准备金的概念是为将来事项所提的准备,并不符合负债的定义。我国准则中负债指过去交易或事项形成的现时义务,履行该义务预期会导致经济利益流出企业。责任准备金是为了将来保险事故发生做准备提取的,不是由于过去事项导致的。保险事故的发生是未来发生的或有事项,以保险事故发生为目的提取的准备金,作为负债,在收入实现即保险合同成立时确认负债,虚减了当期利润,不适合会计要求准确计量的原则。人保公司现行的人身核算办法是保费收入确认得当期计提责任准备金,这种做法影响了投资连接型保险的投保人积极性。当年保费收入加利息收入,投资收入,转回上年未到期责任准
10、备金减退保金,满期给付金,死亡,伤残给付金,费用支出,年末提存未到期责任准备金,其余额为利润。同时规定,如有利润则全部转为特种准备金,以弥补给付不足,报表显示的结果是利润为0。如果给付充足,特种准备金逐年积累实际意义不大,对公司,特别是对保户都无法发挥一点效应,另外,人保公司现行的条款的预定利率都较低,与当前银行不断调整的利率水平相差几个百分点,利差益是很大的,使投保人认为保险公司赚得太多,影响投保积极性给展业带来困难。国际会计准则委员会(IASB)在ED5(ED5:insurance contracts)中建议各国在05年1月以后不得计提巨灾准备和均衡准备作为负债,因为财务报告是保险公司在会
11、计期末的财务状况,而不是未来期间可能的财务状况,并且计提标准的不客观,保险公司可能操纵财务报告的利润。(二)独立帐户的会计处理投资型帐户,根据投保人在交纳保费时的三种选择(储蓄选择、国债选择、基金投资),选择基金投资的客户,财务处理上设置独立帐户,分别反映这些帐户的投资收益情况。独立帐户下有若干个投资组合,每个投资组合都分成若干等价值的基金单位,客户有权决定保费在投资组合之间的分配比例,进入独立帐户的保费全部注入客户选定的投资组合,用于现金价值积累,其投资损益直接导致现金价值增减,最终决定对客户给付金额。保险公司可设立多个独立帐户,但一般对每个险种提供一个独立帐户。我国财政部2002年的保险公
12、司投资连接产品等业务会计处理规定对独立帐户的处理有以下规定:1)独立帐户以最能反映公允价值的方法对帐户内资产进行估价,除开放式基金外的上市流通的有价证券以估值日或最近交易日市价估价,开放式基金以公告的基金单位净值估值。2)公司应该设置独立帐户资产,独立帐户费用,独立帐户负债,独立帐户未实现利得,独立帐户收益总帐科目进行核算,并在各个科目下根据类别设置明细帐进行明细核算。年末再将独立帐户收益与独立帐户费用转入本年利润。 二、美国投资连接保险产品会计处理的特点(一)美国投资连接产品的种类美国的投资连接产品主要有三种:1.变额人寿保险。这是一种固定缴费的寿险产品,缴费可以采取趸缴或期缴的方式。这类产
13、品目前在美国主要有两种模式:既是投资收益高于预定水平时,公司为客户买入额外的持续缴费保单或缴清保单,并以较高的投资收益来保证附加的死亡保额,一旦投资收益低于前一年,即使仍高于预定水平,也要导致死亡保额降低。 2.变额万能人寿保险。这是一种变动保费的产品。该类产品允许客户在缴费方式和保单面额方面进行灵活选择。 3.变额年金。这是一种年金与变额人寿保险相结合的产品,其现金价值和年金给付额都随着投资状况波动,其中最常见的是“延期变额年金”。在缴费期内,每期进入独立帐户的保费,按当期的基金价值购买一定数量的基金单位,称为“累积基金单位”。每期年金给付额都等于客户的年金基金单位数量乘以给付当期的基金价格
14、。因此,年金给付额是随着年金基金单位的资产价值波动而变化的。正是由于变额年金给付的不确定性,目前许多客户在领取时不再购买不确定的年金基金,而是转为购买传统的定额给付年金,即把累积资产从独立帐户转入普通帐户运用。购买传统的年金,一般可以获得最低保证支付额,且多数规定,一旦开始支付年金,每年的支付金额就不再改变。虽然都是投资连接险,但是美国的投资保险和我们国家有很大差异,比如变额人寿保险与我国投资连接保险不同,投资收益的返还,不是通过现金返还,而是转换成了死亡保额的缴费。变额人寿保险更接近与我国的万能寿险,保险金额,缴费方式在一定条件下可以改变。变额年金,同投资连接险一样,它的现金价值随着投资收益
15、的变动而不同,并且和投资连接险会计核算一样也设置了独立帐户,投资的风险由客户自己承担。(二)美国财务会计准则委员会关于投资连接保险产品的会计处理尽管美国在70年代就产生了投资连接型保险,但是相关的会计处理规定最早发布是1982年的SFAS60(Statement of Financial Accounting Standands No. 60),“保险企业的会计和报告”中将保险合同分为短期合同(short-duration contract)和长期合同(long-duration contract)。但是这种划分并不是严格以合同期限的长短为标准的,而是取决于保险合同在一延长的期间内是否仍旧有效
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