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第二十四章 企业合并
第一大题 ：单项选择题
1、按照新企业会计准则的规定，下列说法中正确的是（ ）。
A、乙公司直接拥有A公司50%的权益性资本，乙公司应将其纳入合并财务报表
B、乙公司拥有A公司50%的股份，A公司拥有B公司100%的股份，则B公司应纳入乙公司的合并范围
C、乙公司拥有A公司60%的权益性资本，拥有B公司25%的权益性资本；A公司拥有B公司40%的权益性资本。则B公司应纳入乙公司的合并范围
D、乙公司应当将其控制的所有子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是小规模的子公司、经营业务性质特殊的子公司除外
答案：C
解析：选项AB，如果不考虑其他因素，乙公司对A公司不构成控制，A公司以及A公司的子公司B公司不应该纳入乙公司的合并范围；选项D，除了已宣告被清理整顿的原子公司、已宣告破产的原子公司和母公司不能够控制的其他被投资单位以外，母公司应当将其控制的所有子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均应纳入合并财务报表的合并范围。

2、下列业务不属于企业合并的是（ ）。
A、甲企业通过增发自身的普通股自乙企业原股东处取得乙企业的全部股权，该交易事项发生后，乙企业仍持续经营
B、企业M支付对价取得企业N的净资产，该交易事项发生后，撤销企业N的法人资格
C、企业M以自身持有的资产作为出资投入企业N，取得对企业N的控制权，该交易事项发生后，企业N仍维持其独立法人资格继续经营
D、M公司购买N公司20%的股权
答案：D
解析：从企业合并的定义看，是否形成企业合并，关键要看有关交易或事项发生前后，是否引起报告主体的变化。而M公司购买N公司20%的股权不会引起报告主体的变化。

3、2005年12月20日，A公司董事会做出决定，准备购买B公司股份；2006年1月1日，A公司取得B公司30%的股份，能够对B公司施加重大影响；2007年1月1日，A公司又取得B公司40%的股份，从而能够对B公司实施控制；2008年1月1日，A公司又取得B公司20%的股份，持股比例达到90%。在上述情况下，购买日为（ ）。
A、2006年1月1日   B、2007年1月1日
C、2008年1月1日    D、2005年12月20日   
答案：B
解析：购买日为达到控制的日期。

4、依据企业会计准则的规定，下列有关企业合并的表述中，不正确的是（ ）。
A、企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项
B、受同一母公司控制的两个企业之间进行的合并，通常属于同一控制下的企业合并
C、同一控制下的控股合并发生当期，合并方于期末编制合并利润表时应包括被合并方自合并当期期初至期末的净利润
D、同一控制下的企业合并中，合并成本是购买方为取得对被购买方的控制权支付对价的公允价值及各项直接相关费用之和   
答案：D
解析：选项D，同一控制下的企业合并中，合并方应以合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额作为初始投资成本。

5、同一控制下的企业合并形成母子公司关系的，合并方应在合并日编制合并财务报表，如合并方账面资本公积（资本溢价或股本溢价）贷方余额大于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，在合并资产负债表中，对被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分（ ）。
A、不作调整
B、自“盈余公积”和“未分配利润”转入“资本公积”
C、自“盈余公积”转入“未分配利润”
D、自“资本公积”转入“盈余公积”和“未分配利润”   
答案：D
解析：这种情况，在合并资产负债表中，应将被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分自“资本公积”转入“盈余公积”和“未分配利润”。

6、甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2007年1月1日，甲公司以银行存款900万元取得乙公司所有者权益的80%，同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元（其中“资本公积”为90万元），可辨认净资产公允价值为1100万元。2007年1月1日，甲公司应确认的资本公积为（ ）万元。
A、100（借方）   B、100（贷方）   C、90（借方）   D、20（借方）   
答案：C
解析：甲公司应冲减所有者权益＝900－1000×80%＝100万元，因资本公积余额为90万元，所以应冲减的资本公积以90万元为限。资本公积不足部分调整留存收益。

7、同一控制下吸收合并，合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额（ ）。
A、均调整所有者权益相关项目
B、作为资产的处置损益，计入合并当期损益
C、取得的净资产的入账价值大于合并对价账面价值之间的差额计入所有者权益相关项目；取得的净资产的入账价值小于合并对价账面价值之间的差额计入合并当期损益
D、取得的净资产的入账价值大于合并对价账面价值之间的差额确认为商誉；取得的净资产的入账价值小于合并对价账面价值之间的差额计入合并当期损益
答案：A
解析：对于同一控制下企业合并，合并方在企业合并中取得的价值量相对于所放弃价值量之间存在差额的，应当调整所有者权益。在根据合并差额调整合并方的所有者权益时，应首先调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，应冲减留存收益。

8、非同一控制下的企业合并，购买方在对企业合并进行分配、确认合并中取得可辨认资产和负债时不应予以考虑的项目是（ ）。
A、公允价值能够可靠计量的无形资产   B、固定资产
C、递延所得税资产    D、应付账款   
答案：C
解析：非同一控制下的企业合并，对于被购买方在企业合并之前已经确认的商誉和递延所得税项目，购买方在对企业合并成本进行分配、确认合并中取得可辨认资产和负债时不应予以考虑。

9、按照我国企业会计准则的规定，非同一控制下企业合并在购买日一般应编制（ ）。
A、合并资产负债表   B、合并利润表
C、合并现金流量表    D、合并资产负债表和利润表
答案：A
解析：非同一控制下的企业合并在购买日应该只编制合并资产负债表；同一控制下的企业合并在合并日应该编制合并资产负债表、合并利润表和合并现金流量表。

10、关于非同一控制下一次交换交易实现的企业合并，其合并成本为（ ）。
A、购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值
B、被合并方可辨认净资产公允价值
C、被合并方可辨认净资产账面价值
D、购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的账面价值   
答案：A
解析：一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。

11、甲公司2007年6月1日与乙公司原投资者A签订协议，甲公司以新型专利技术换取A公司持有的乙公司股权，2007年7月1日（购买日）乙公司可辨认净资产公允价值为10000万元，甲公司取得乙公司80%的表决权资本。甲公司投出无形资产账面成本为8000万元，累计摊销为1000万元，公允价值为10000万元，营业税税率为5%。企业合并合同或协议中规定，如果被购买方连续两年净利润超过400万元，购买方需支付额外的对价300万元，在购买日预计被购买方的盈利水平很可能会达到合同规定的标准。假定甲公司、乙公司和A公司无关联方关系。则甲公司合并成本为（ ）万元。
A、8000   B、10300   C、11200   D、10800   
答案：B
解析：合并成本＝10000＋300＝10300（万元）。

12、甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议（已知甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司），协议约定甲公司以库存商品和承担A公司的短期还贷义务换取A所持有的乙公司股权，假设2007年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1100万元，甲公司取得70%的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担归还贷款义务200万元。甲公司的2007年7月1日应确认的合并成本为（ ）万元。
A、700    B、785   C、770   D、585   
答案：B
解析：应确认的合并成本＝500＋85＋200＝785（万元）。

13、2008年2月1日A公司向B公司的股东定向增发1000万股普通股（每股面值为1元），对B公司进行合并，所发行股票每股市价4元。并于当日取得B公司70%的股权，B公司购买日可辨认净资产的公允价值为4500万元，假定此合并为非同一控制下的企业合并，则A公司也确认的合并商誉为（ ）万元。
A、1000   B、750   C、850    D、960   
答案：C
解析：合并商誉=1000×4-4500×70%=850（万元）。

14、甲乙没有关联关系，甲公司2007年1月1日投资500万元购入乙公司80%的股权，乙公司可辨认净资产公允价值为500万元，账面价值400万元，其差额为应在5年摊销的无形资产，2007年乙公司实现净利润100万元，2008年乙公司分配60万元，2008年乙公司又实现净利润120万元，所有者权益其他项目不变，在2008年期末甲公司编制合并抵销分录时，长期股权投资应调整为（
）万元。
A、596    B、720   C、660    D、620   
答案：A
解析：长期股权投资应调整为＝500＋（100＋120－60－（500－400）/5×2）×80%＝596万元

15、A公司采用吸收合并方式合并B公司，为进行该项企业合并，A公司定向发行了10000万股普通股（每股面值1元，公允价值每股10元）作为对价。购买日，B公司可辨认净资产账面价值为9000万元，公允价值为10000万元，可辨认净资产账面价值与公允价值的差额为应纳税暂时性差异。此外A公司发生评估咨询费用10万元，股票发行费用80万元，均以银行存款支付。A公司适用的所得税税率25%。A公司和B公司不存在关联方关系。A公司购买日的合并商誉为（ ）万元。
A、10000   B、9750   C、100010   D、90260   
答案：D
解析：（1）可辨认净资产公允价值＝10000（万元）；（2）递延所得税负债＝1000×25%＝250（万元）；（3）考虑递延所得税后可辨认资产、负债的公允价值＝10000－250＝9750（万元）；（4）企业合并成本＝10000×10＋10＝100010（万元）；（5）购买日商誉＝100010－9750＝90260（万元）。

16、甲公司于20×7年6月30日取得乙公司100%股权，同时注销乙公司法人资格，对其进行吸收合并。该项合并中，按照合并合同规定，甲公司需向乙公司原母公司支付账面价值为3200万元、公允价值为4600万元的非货币性资产，合并中发生法律咨询等相关费用100万元。购买日，乙公司可辨认净资产公允价值总额为4900万元。参与合并各方在合并前不存在关联方关系。假定不考虑所得税及其他因素。该项合并对甲公司20×7年利润总额的影响为（ ）万元。
A、1400   B、1500   C、1600   D、1700   
答案：C
解析：非同一控制下的吸收合并，购买方在购买日应将合并中取得的符合确认条件的各项资产、负债，按其公允价值确认为本企业的资产和负债；作为合并对价的有关非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额，作为资产的处置损益计入合并当期的利润表。本题中应是4600－3200＝1400（万元）。另外，确定的合并成本与所取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额，应视情况确认为商誉或作为合并当期的损益计入利润表。本题中是4900－4700＝200（万元），应计入营业外收入。所以，本题中该项合并对甲公司20×7年利润总额的影响＝1400＋200＝1600（万元）。

17、在非同一控制下的企业合并中，购买方对于企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，下列会计处理方法不正确表述有（ ）。
A、首先要对合并中取得的资产、负债的公允价值、作为合并对价的非现金资产或发行的权益性证券等的公允价值进行复核，复核结果表明所确定的各项可辨认资产和负债的公允价值确定是恰当的，应将企业合并成本低于取得的被购买方可辨放净资产公允价值份额之间的差额，计入合并当期的营业外收入，并在会计报表附注中予以说明
B、在吸收合并的情况下，应计入合并当期购买方的个别利润表
C、在控股合并的情况下，应体现在合并当期的合并利润表中
D、在控股合并的情况下，应体现在合并当期的个别利润表中   
答案：D
解析：购买方对于企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，在控股合并的情况下，应体现在合并当期的合并利润表。

18、关于非同一控制下的企业合并，下列说法中不正确的是（ ）。
A、购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益
B、购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照账面价值计量，不确认损益
C、通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和
D、购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本   
答案：B
解析：购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。

19、下列关于同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并中产生的差额的处理的说法中，正确的是（ ）。
A、同一控制下，合并方在合并中将差额调整所有者权益相关项目，不影响企业合并当期的利润表；非同一控制下，合并方在合并中将差额计入商誉和当期损益，影响企业合并当期的利润表
B、同一控制下和非同一控制下，合并方在合并中都将差额调整所有者权益相关项目，不影响企业合并当期的利润表
C、同一控制下和非同一控制下，合并方在合并中都将差额计入商誉和当期损益，影响企业合并当期的利润表
D、同一控制下，合并方在合并中将差额计入商誉和当期损益，影响企业合并当期的利润表；非同一控制下，合并方在合并中将差额调整所有者权益相关项目，不影响企业合并当期的利润表   
答案：A
解析：企业合并准则规定，同一控制下合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额，不作为资产的处置损益，不影响企业合并当期的利润表，有关差额应调整所有者权益相关项目。非同一控制下，购买方对于企业合并成本与确认的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应视情况分别处理：企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应确认为商誉；企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，应计入合并当期损益。故选项A正确。

20、企业合并过程中发生的各项直接相关费用，其不正确的会计处理方法是（ ）。
A、同一控制下企业合并进行过程中发生的各项直接相关费用，应于发生时借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目
B、非同一控制下企业合并进行过程中发生的各项直接相关费用，应于发生时借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目
C、以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费等应按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定进行核算。该部分费用，虽然与筹集用于企业合并的对价直接相关，但其核算应遵照金融工具准则的原则，有关的费用应计入负债的初始计量金额中
D、发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等应按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》的规定处理。即与发行权益性证券相关的费用，不管其是否与企业合并直接相关，均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润   
答案：B
解析：非同一控制下企业合并进行过程中发生的各项直接相关费用，应于发生时计入企业合并成本。

21、甲公司于2007年1月1日以800万元取得乙公司10%的股份，取得投资时乙公司净资产的公允价值为7000万元。甲公司对持有的投资采用成本法核算。2008年1月1日，甲公司另支付4050万元取得乙公司50%的股份，从而能够对乙公司实施控制。购买日乙公司可辨认净资产公允价值为8000万元。乙公司2007年实现的净利润为600万元（假定不存在需要对净利润进行调整的因素），未进行利润分配。2008年1月1日合并财务报表中应确认的商誉为（ ）。
A、150   B、50    C、100   D、0
答案：A
解析：应确认的商誉＝（800－7000×10%）＋（4050－8000×50%）＝150（万元）。

22、甲公司于20×7年12月29日以1000万元取得对乙公司80%的股权，能够对乙公司实施控制，形成非同一控制下的企业合并，合并当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为800万元。20×8年12月25日甲公司又出资100万元自乙公司的其他股东处取得乙公司10%的股权，交易日乙公司有关资产、负债以购买日开始持续计算的金额（对母公司的价值）为950万元。甲公司、乙公司及乙公司的少数股东在交易前不存在任何关联方关系。不考虑其他因素，则甲公司在编制20×8年的合并资产负债表时，因购买少数股权而调整的资本公积金额为（ ）。
A、5万元    B、10万元   C、15万元   D、20万元   
答案：A
解析：甲公司在编制20×6年合并财务报表时，应调整的资本公积金额=100-950×10%=5（万元）。

第二大题 ：多项选择题
1、下列关于企业合并的说法，正确的是（ ）。
A、企业合并的结果通常是一个企业取得了对一个或多个业务的控制权
B、如果一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权，则该交易或事项形成企业合并
C、企业取得了不形成业务的一组资产或是净资产时，应将购买成本基于购买日所取得各项可辨认资产、负债账面价值基础上进行分配
D、是否形成企业合并，关键要看有关交易或事项发生前后，是否引起报告主体的变化
E、合并方通过企业合并交易或事项取得对被合并方的控制权，但被合并方在企业合并后仍其独立法人资格继续经营的，为控股合并   
答案：ADE
解析：B项，如果一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权，而被购买方（或被合并方）并不构成业务，则该交易或事项不形成企业合并；C项，企业取得了不形成业务的一组资产或是净资产时，应将购买成本基于购买日所取得各项可辨认资产、负债相对公允价值基础上进行分配，不按照企业合并准则进行处理。

2、按照企业合并准则，下列有关同一控制下企业合并的理解，正确的有（ ）。
A、合并各方合并前后均受同一方最终控制
B、合并各方合并前后均受相同的多方最终控制
C、合并各方在合并之前后较长时间内为最终控制方所控制，一般为1年以上（含1年）
D、合并成本大于被合并方所有者权益份额确认商誉
E、进行企业合并发生的直接相关费用计入合并成本   
答案：ABC
解析：选项D，在同一控制下的企业合并中，从最终控制方的角度来看，其在企业合并前后能够控制的净资产价值在金额上并没有发生变化，合并中不产生新的资产，所以不会确认商誉；选项E，同一控制下的企业合并，合并方对进行企业合并发生的各项直接相关费用应于发生时费用化，计入当期损益，即管理费用中。

3、下列同一控制下的控股合并形成的长期股权投资的确认和计量的说法中，正确的有（ ）。
A、合并方应以被合并方应享有的被合并方账面所有者权益的份额作为形成股权投资的初始投资成本
B、会计处理时，应借记“长期股权投资”科目，按享有的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”科目
C、按支付合并对价的账面价值，贷记有关资产或借记有关负债科目
D、以支付现金、非现金资产方式进行的，该初始投资成本与支付的现金、非现金资产的差额相应调整资本公积（资本或股本溢价），不足冲减的，则调整盈余公积和未分配利润
E、以发行权益性证券方式进行的，长期股权投资的初始成本与所发行的股份面值总额之间的差额应调整资本公积（资本或股本溢价），不足冲减的，则调整盈余公积和未分配利润   
答案：ABC
解析：选项D，在同一控制下的企业合并中，从最终控制方的角度来看，其在企业合并前后能够控制的净资产价值在金额上并没有发生变化，合并中不产生新的资产，所以不会确认商誉；选项E，同一控制下的企业合并，合并方对进行企业合并发生的各项直接相关费用应于发生时费用化，计入当期损益，即管理费用中。

4、同一控制下控股合并在合并日合并报表编报正确的有（ ）。
A、合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债按其账面价值计量
B、合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债按其公允价值计量
C、合并留存收益为合并方自身和享有被合并方留存收益份额的合计数确定
D、合并留存收益为合并方自身留存收益
E、被合并方合并前留存收益中归属于合并方的部分应自资本公积转入留存收益   
答案：ABCDE
解析：按照会计准则规定，同一控制下企业合并形成的长期股权投资，合并方应以被合并方应享有的被合并方账面所有者权益的份额作为形成股权投资的初始投资成本，会计处理时，应借记“长期股权投资”科目，按享有的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”科目，按支付合并对价的账面价值，贷记有关资产或借记有关负债科目；以支付现金、非现金资产方式进行的，该初始投资成本与支付的现金、非现金资产的差额相应调整资本公积，不足冲减的，则调整盈余公积和未分配利润；以发行权益性证券方式进行的，长期股权投资的初始成本与所发行的股份面值总额之间的差额应调整资本公积，不足冲减的，则调整盈余公积和未分配利润。

5、按照我国企业会计准则的规定，以下关于同一控制下企业合并的理解中，正确的有（ ）。
A、需确认新的商誉
B、需确认被合并方原有商誉
C、不确认新的商誉
D、不确认被合并方原有商誉
E、既需确认被合并方原有商誉，又需确认新形成的商誉   
答案：BC
解析：同一控制下的企业合并，从最终控制方的角度来看，其在企业合并发生前后能够控制的净资产价值量并没有发生变化，因此合并中不产生新的资产，但被合并方在企业合并前账面上原已确认的商誉应作为合并中取得的资产确认。

6、按照我国企业会计准则的规定，以下关于非同一控制下的企业合并理解中，正确的有（ ）。
A、需确认新的商誉
B、需确认被合并方原有商誉
C、不确认新的商誉
D、不确认被合并方原有商誉
E、既需确认被合并方原有商誉，又需确认新形成的商誉   
答案：AD
解析：非同一控制下企业合并中，对于被购买方在企业合并之前已经确认的商誉和递延所得税项目，购买方在对企业合并成本进行分配、确认合并中取得可辨认资产和负债时不应予以考虑。但是由于合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的份额的差额应确认为商誉。

7、确定购买日的基本原则是控制权转移的时点。企业在实务操作中，应当同时满足了以下条件时，一般可认为实现了控制权的转移，形成购买日。包括（ ）。
A、企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过
B、按照规定，合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得相关部门的批准
C、参与合并各方已办理了必要的财产产权交换手续
D、购买方已支付了购买价款的大部分（一般应超过50%），并且有能力支付剩余款项
E、购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策，并享有相应的收益和风险   
答案：ABCDE
解析：上述选项均正确。

8、对非同一控制下企业合并的合并成本，下列说法中正确的有（ ）。
A、一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值
B、通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和
C、购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本
D、购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应当计入当期损益
E、在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本   
答案：ABCE
解析：对同一控制下的企业合并，合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审计费用、资产评估费用、法律咨询费用等，应当于发生时计入当期损益。非同一控制下的企业合并，购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。因此选项D不正确。

9、购买方对合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，下列说法中正确的有（ ）。
A、购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉
B、购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当计入当期损益
C、购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉
D、购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨放净资产公允价值份额的差额，首先对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核，经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益
E、购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当直接计入所有者权益   
答案：AD
解析：购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨放净资产公允价值份额的差额，应当按照下列规定处理：（1）对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核；（2）经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益。

10、为进行企业合并发生的各项直接相关费用，下列说法中正确的有（ ）。
A、非同一控制下的企业合并，购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应当计入企业合并成本
B、非同一控制下的企业合并，购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应当计入当期损益
C、非同一控制下的企业合并，购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应当计入所有者权益
D、同一控制下的企业合并，合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，应当于发生时计入当期损益
E、同一控制下的企业合并，合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，应当于发生时计入所有者权益   
答案：AD
解析：非同一控制下的企业合并，购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应当计入企业合并成本；同一控制下的企业合并，合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审计费用、资产评估费用、法律咨询费用等，应当于发生时计入当期损益。

11、以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费的处理，正确的说法有（ ）。
A、债券如为溢价发行的，该部分费用应减少合并成本
B、债券如为折价发行的，该部分费用应增加合并成本
C、债券如为溢价发行的，该部分费用应减少溢价的金额
D、债券如为折价发行的，该部分费用应增加折价金额
E、债券如为溢价发行的，该部分费用应减少管理费用   
答案：CD
解析：以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费等应按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定进行核算。即该部分费用，虽然与筹集用于企业合并的对价直接相关，但其核算应遵照金融工具准则的规定，有关的费用应计入负债的初始计量金额中。其中债券如为折价发行的，该部分费用应增加折价的金额；债券如为溢价发行的，该部分费用应减少溢价的金额。

12、下列有关通过多次交易分步实现企业合并的会计处理的表述中，不正确的有（ ）。
A、对于非同一控制下多次交易实现的企业合并，合并报表中应确认的商誉，要通过比较各单向交易的总成本与购买日应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额进行确定
B、对于同一控制下多次交易实现的企业合并，不涉及商誉的确认和计量
C、在母公司个别财务报表中，达到企业合并之前长期股权投资采用权益法核算的，应进行调整，调整为成本法核算下长期股权投资的账面价值
D、对于非同一控制下多次交易实现的企业合并，被购买方在交易日和购买日之间可辨认净资产公允价值变动，相对于原持股比例应享有的部分，在合并财务报表（控制合并）中应按照权益法调整所有者权益相关项目
E、对于非同一控制下多次交易实现的企业合并，被购买方在交易日和购买日之间所有者权益账面价值变动，相对于原持股比例应享有的部分，在合并财务报表（控股合并）中应按照权益法调整所有者权益相关项目   
答案：AE
解析：选项A，应分别每一单项交易的成本与该项交易发生时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额进行比较，确定每一单项交易产生的商誉，合并财务报表中应确认的商誉为每一单项交易中应确认的商誉之和。选项E，对于非同一控制下多次交易实现的企业合并，应以合并日被购买方可辨认净资产公允价值为基础持续计算，所以调整的是交易日和购买日之间可辨认净资产公允价值变动，而不是所有者权益账面价值变动。

13、关于购买子公司少数股权的处理，下列说法中正确的有（ ）。
A、从母公司个别财务报表角度，其自子公司少数股东处新取得的长期股权投资，应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定，确定长期股权投资的入账价值
B、在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购买日（或合并日）开始持续计算的金额反映
C、在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以合并报表日公允价值反映
D、母公司新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日（或合并日）开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，应当调整合并财务报表中的资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益
E、母公司新取得的长期股权投资成本与按照新增持股比例计算的可辨认净资产份额之间的差额，应当确认为商誉   
答案：ABD
解析：母公司个别财务报表中对于自子公司少数股东处新取得的长期股权投资，应当按照《企业会计准则第2号—长期股权投资》第四条的规定，确定长期股权投资的入账价值；在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购买日（或合并日）开始持续计算的金额反映。母公司新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日（或合并日）开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，应当调整合并财务报表中的资本公积。（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。

第三大题 ：计算及会计处理题
1、甲公司和乙公司为同一集团内两家全资子公司。2009年6月30日，甲公司以无形资产作为合并对价为乙公司进行吸收合并，并于当日取得乙公司净资产。甲公司作为对价的无形资产账面价值为5100万元，公允价值为6000万元。假定甲公司与乙公司在合并前采用的会计政策相同。当日，甲公司、乙公司资产、负债情况如下表所示：

要求：编制甲公司的合并会计分录。
答案：
解析：甲公司对该项合并应进行的会计处理为：
借：货币资金 500
存货 200
应收账款 2000
长期股权投资 2100
固定资产 3000
无形资产 500
贷：短期借款 2200
应付账款 600
无形资产 5100
资本公积—股本溢价 400

2、沿用上题的有关资料，假定甲公司和乙公司为不同集团的两家公司，甲公司取得了乙公司60%的股权。 要求： （1）编制甲公司长期股权投资的会计分录； （2）计算确定商誉； （3）编制甲公司购买日的抵销分录和合并资产负债表。

答案：
解析：（1）确认长期股权投资
借：长期股权投资 6000
贷：无形资产 5100
营业外收入 900
（2）计算确定商誉
合并商誉=企业合并成本-合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额
=6000-9600×60%=240（万元）
（3）编制调整、抵销分录
借：存货 200（400-200）
长期股权投资 1400（3500-2100）
固定资产 1500（4500-3000）
无形资产 1000（1500-500）
股本 2500
资本公积 1500
盈余公积 500
未分配利润 1000
商誉 240
贷：长期股权投资 6000
少数股东权益 3840（9600×40%）

3、甲公司于2008年1月1日以银行存款3500万元取得了乙公司30%的所有者权益，乙公司在该日的可辨认净资产的公允价值是11000万元。假设不考虑所得税的影响。甲公司和乙公司均按净利润的10%提取法定盈余公积。乙公司在2008年1月1日和2009年1月1日的资产负债表各项目的账面价值和公允价值资料如下：

2008年1月1日，乙公司除一项固定资产的公允价值与其账面价值不同外，其他资产和负债的公允价值与账面价值相等。该固定资产的公允价值为300万元，账面价值为100万元，按10年、采用年限平均法计提折旧，无残值。乙公司于2008年度实现净利润800万元，没有支付股利，没有发生资本公积变动的业务。 2009年1月1日，甲公司以银行存款5000万元进一步取得乙公司40%的所有者权益，因此取得了控制权。乙公司在该日的可辨认净资产的公允价值是11900万元。 2009年1月1日，乙公司除一项固定资产的公允价值与其账面价值不同外，其他资产和负债的公允价值与账面价值相等。该固定资产的公允价值为390万元，账面价值为90万元，按9年、采用年限平均法计提折旧，无残值。 甲公司和乙公司属于非同一控制下的子公司，假定不考虑所得税和内部交易的影响。 要求：
（1）编制2008年1月1日至2009年1月1日甲公司对乙公司长期股权投资的会计分录。
（2）编制甲公司对乙公司追加投资后，对原持股比例由权益法改为成本法的会计分录。
（3）计算甲公司对乙公司投资形成的商誉的价值。
（4）在合并财务报表工作底稿中编制对乙公司个别报表进行调整的会计分录。
（5）在合并财务报表工作底稿中编制调整长期股权投资的会计分录。
（6）在合并财务报表工作底稿中编制合并日与投资有关的抵销分录。
答案：
解析：（1）①2008年1月1日
借：长期股权投资 3500
贷：银行存款 3500
②2008年1