高校成本核算基本问题与思路——基于制造成本法视角.pdf
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1、OMMERCIALCACCOUNTING2023 年第 20 期商业会计 SHANG YE KUAI JI92高校财务高校成本核算基本问题与思路基于制造成本法视角【摘要】实施成本核算是一项在构建政府会计体系基础上不断深入、不断细化的工作,是行政事业单位绩效评价的重要内容。文章以我国高校为研究对象,致力于明确高校成本对象、成本项目与范围、制造成本法下成本归集与分配等基本问题,探讨高校成本核算的基本思路。【关键词】高等学校;成本会计;基本问题【中图分类号】F234 【文献标识码】A 【文章编号】1002-5812(2023)20-0092-04王刚(正高级会计师/副教授)贾建国(高级会计师/副研究
2、员)(沈阳职业技术学院 辽宁沈阳 110045 渤海船舶职业学院 辽宁葫芦岛 125105)一、引言当前,我国政府会计改革已经进入全面实施阶段,财务会计与预算会计相互联系且适度分离的政府会计理念基本形成。广大行政事业单位实现了每笔经济业务从预算执行到预算结果全过程记录与监督,既反映收支情况又关注资源去向。但目前由于对政府运行成本信息采集的缺失,还不可能全面反映公共财政资金的使用效率。2019 年年末,财政部发布了 事业单位成本核算基本指引(财会201925 号)(以下简称 基本指引),随着不同类别单位具体指引的陆续发布,困扰我国广大事业单位的成本核算问题将逐步得到解决。我国高等学校数量庞大,内
3、部架构复杂,是事业单位的重要组成部分,另外,在科技创新驱动政策的引导下,国家不断加大对高等教育的投入。在此背景下,本文对高校成本对象、成本项目与范围、制造成本法下成本归集与分配等基本问题进行探讨。二、高校成本核算对象作为分配成本的客体,成本核算对象指明了财务会计所记录的资源消耗的去向,是政府会计要素费用的对象化过程。基本指引 明确指出“单位应当根据其职能目标、所处行业特点,以及不同的成本信息需求等确定成本核算对象。”我国高校的职能主要包括人才培养、科学研究、社会服务等(史秋衡、季文希,2019)。高校首要的职能与使命是人才培养,因此教育成本核算是高校最重要的成本核算内容,而且最为复杂,科学研究
4、与社会服务职能完全可以根据具体项目核算成本。由于成本信息要满足单位资源分配、成本控制、绩效管理、公共服务或产品定价等多方面需求,因此成本核算需要多维度、多层次确定成本核算对象。成本核算对象既可以表现为业务活动、建设项目、公共产品等多个维度,也可以表现为单位整体、内部机构、项目团队等不同层面。维度方面,高校可以以“教学业务活动(人才培养成本)”“科研业务活动(科学研究成本)”“社会服务活动(社会服务成本)”为成本核算对象;也可以按照具体项目为成本核算对象,尤其高校在履行科学研究、社会服务职能时,一般是以具体项目体现的;着眼公共服务或产品定价视角,可以按照具体专业(方向)作为成本核算对象。层次方面
5、,着眼高校绩效评价、成本控制视角,可以高校整体作为成本核算对象;可以将二级院(系)作为成本核算对象;也可以按照各级项目团队、重点实验室作为成本核算对象。三、高校成本项目及范围(一)成本项目成本项目是对纳入成本范畴的要素费用按经济用途进行的分类,旨在便于进行成本核算、对比和评价。高校成本核算主要包括业务活动成本和行政运行成本,业务活动成本是高校为实现其职能在提供服务或产品过程中发生的各种耗费;行政运行成本是高校维持其正常运行的一般性耗费,其成本对象表现为高校内部管理和运行活动。为了便于与政府会计日常核算及部门财务报告相衔接,成本项目应当与政府财务会计中相关会计科目协调相容。高校一般通过“业务活动
6、费用”“单位管理费用”等会计科目,按照成本项目归集实际发生的各种费用,据此计算各成本核算对象的成本。因此,可以参照财务会计辅助核算中的经济科目设置成本项目“工资福利费用”“商品和服务费用”“对个人和家庭的补助费用”“固定资产折旧费”“无形资产摊销费”等,用来归集能够直接计入业务活动、单位管理活动或采用一定方法计算后计入业务活动、单位管理活 SHANG YE KUAI JI 商业会计2023 年第 20 期93COMMERCIAL ACCOUNTING高校财务动的费用。(二)成本核算范围高校成本核算对象具有多维度、多层次属性,与之对应的成本核算范围也表现出差异性。以高校整体为成本对象时,业务活动
7、费用与行政运行费用全部纳入成本核算范围;以高校内部二级学院(系部)、建设项目、公共服务或产品为成本对象时,成本核算范围只包括业务活动费用,行政运行费用表现为内部成本对象的共同耗费,类似企业的期间费用。因此,高校确定成本核算范围,首先应正确界定以下各种费用支出,区分不同性质的费用是高校正确计算成本的基础。1.区分业务性支出、资本性支出与非业务性支出的界限。业务性支出,也称收益性支出,是指该项支出的发生是为了取得本期收益,即仅仅与本期收入有关,其受益期不超过一年或一个业务周期的费用,如工资福利费用、商品和服务性费用、对个人和家庭的补助费用、设备仪器日常维护保养费用等。业务性支出应全部计入当期成本和
8、费用。资本性支出是指该项支出不仅为取得当期收入,而且与其他会计期间的收入有关,即为谋求以后各会计期间的收入取得而发生的支出,如高校为取得固定资产、无形资产等而发生的支出。资本性支出应先计入资产账户,然后在规定使用期限内,通过折旧、摊销形式逐步分摊转作各期成本和费用。划分收益性支出和资本性支出的目的是为了正确计算各期的损益,反映资产的价值。而非业务性支出(类似企业营业外支出)是指与高校履行职能、维持运行无直接关系的各项费用支出,如固定资产盘亏、资产处置费用、罚款支出、非常损失等,一般不应该计入成本。2.区分业务活动费用与行政管理费用的界限。高等教育办学成本核算是学费定价的依据。高校收入来源主要包
9、括政府投入(财政预算内拨款)、学杂费收入(预算外收入)、科研及社会服务收入。财政拨款着眼高校管理与运行费用;学杂费着眼不同学科、不同专业人才培养成本;科研及社会服务经费在完成特定的项目建设后,其结余部分可作为高校行政运行活动、教育教学活动经费的必要补充。在制造成本法下,业务活动费用是一旦发生就需要直接或间接地计入当期业务成本的耗费,而行政管理费用(期间费用)则是应直接计入当期损益,不能计入当期业务成本的耗费。业务活动费用与行政管理费用的区别在于:虽然二者都是一种耗费,都必须从收入中得到补偿,但补偿的来源不同,行政管理费用直接从当期财政补助收入中补偿,而业务活动费用首先需要从学杂费收入部分得到补
10、偿。3.区分业务活动费用与成本核算的界限。业务活动费用是指为履行高校职能而发生的各种耗费,一定时期所发生的业务活动费用是核算成本的基础。业务活动费用与高校成本的区别在于:业务活动费用是按照会计期间及各种要素费用归集本期所发生的费用,而高校成本核算是按成本核算对象归集的费用。例如以具体建设项目为成本核算对象,建设期跨年,那么其成本核算可能包括几个会计期间的业务活动费用。一个会计期间发生的各项业务活动费用也可能分属于不同的成本核算对象,例如以不同学科专业为对象核算教育成本,就需要将本期业务活动费用在不同专业中进行分配。4.区分各期成本费用的界限。高校应区分各期成本费用的界限,即:应由本期业务活动费
11、用、单位管理费用负担的费用,应全部计入本期的成本费用;不应由本期业务活动费用、单位管理费用负担的费用,则不应计入本期的成本费用。高校不能通过提前结账将本年费用转作下年费用处理,也不能通过延后结账的操作将下年费用作为本年费用处理,确保正确区分各会计期间费用界限。高校要严格按照权责发生制原则,正确处理待摊、预提费用。对于应由以后各期负担的、本期支付的待摊费用,或应由本期成本费用负担而在以后期间支付的预提费用,要根据费用的收益时期进行合理分摊。如高校对预付一年的图书馆数据资源使用费等,应在本年度的十二个月内分期计入教育成本;短期借款的利息等,预提计入各期期间费用,在约定付息日一次性支付。5.区分成本
12、核算中不同成本核算对象的界限。高校应划清不同类别成本核算对象之间所应负担的费用界限:凡能确定归为某类成本核算对象的直接费用,应直接计入其成本;对于由几类成本核算对象共同负担的间接费用,应采用合理的分配方法,分别计入各自成本中,并保持其一贯性。另外,同一成本核算对象在不同会计期间成本归集的内容也是不同的。例如核算高职院校“机械制造”专业教育成本,不同年级学生培养成本是不一样的。另外,教辅部门发生的不同费用在不同专业、不同年级中进行分配也是不一样的。例如高校学生就业部门每年举办的各类招聘会发生的费用,原则上应该在全校各类专业当年毕业年级当中进行分配;招生部门发生的费用应该在全校各类专业当年报到的新
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